Dictamen nº 16/2025
El Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en sesión celebrada el día 28 de enero de 2025, con la asistencia de los señores que al margen se expresa, ha examinado el expediente remitido en petición de consulta por la Ilma. Sra. Secretaria General de la Consejería de Economía, Hacienda, Fondos Europeos y Transformación Digital (por delegación del Excmo. Sr. Consejero), mediante oficio registrado el día 11 de octubre de 2024 (COMINTER 193320), sobre revisión de oficio instada por D. X, contra liquidaciones tributarias (exp. 2024_349), aprobando el siguiente Dictamen.
ANTECEDENTES
PRIMERO.- Con fecha 28 de junio de 2023, D. X formula ante la Agencia Tributaria de la Región de Murcia (ATRM) una solicitud de revisión de oficio por nulidad de pleno derecho, debido a la falta de notificación de la resolución del recurso de reposición que había presentado contra la liquidación ILT 130240 2021 003261, dictada en el procedimiento de gestión tributaria IO1130240 2029 042619 relativo a una declaración del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), que había presentado por la compra de unas tierras de regadío.
El interesado explica que recibió la notificación de la providencia de apremio sin que se le hubiese notificado la resolución del recurso de reposición que había interpuesto previamente, lo que le privó de la posibilidad de interponer recurso contra ella, y que motivó, además, la apertura del referido procedimiento de apremio.
En este sentido, sostiene que se omitieron las previsiones que, en relación con el lugar de práctica de las notificaciones, se contienen en el artículo 110 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en relación con lo dispuesto en el artículo 41.3 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPAC).
También argumenta que la falta de la adecuada notificación de la resolución del recurso de reposición, y la privación del derecho a reclamar contra ella, le ha colocado en situación de indefensión.
Debido a esa circunstancia, entiende que se incurre en el supuesto de nulidad de pleno derecho establecido en el artículo 47.1,e) LPAC, por haberse dictado el acto administrativo prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido.
Por ello, solicita que se estime la solicitud de revisión de la resolución del recurso de reposición que no fue notificada, lo que motivó la apertura del consecuente procedimiento de apremio, y que se retrotraigan las actuaciones al momento en que debió notificarse correctamente dicha resolución.
SEGUNDO.- El 5 de julio de 2023 se solicita al Servicio Tributario de Cartagena que remita una copia del expediente de gestión tributaria ya mencionado, y que se emita informe sobre los motivos por los que se llevó a cabo la notificación electrónica de la resolución del recurso de reposición referido.
De igual modo, con esa misma fecha se requiere al Servicio de Recaudación para que remita otra copia del procedimiento ejecutivo que se inició tras el de gestión tributaria, que debe contener, entre otros documentos preceptivos, la providencia de apremio y los documentos que sirvan para acreditar su notificación.
TERCERO.- El 4 de agosto de 2023 se le concede audiencia al interesado para que pueda formular alegaciones y aportar cuantos documentos y justificaciones considere oportunos.
CUARTO.- El interesado presenta, el 28 de septiembre siguiente, un escrito en el que recuerda que pretende la nulidad de pleno derecho del procedimiento seguido por la ATRM ante la falta de notificación fehaciente de la resolución del recurso de reposición que interpuso contra la liquidación mencionada, lo que le privó de la posibilidad de combatirla.
Reconoce que, en este caso, se le notificó la resolución del recurso de reposición por vía telemática, pero defectuosamente. Y que cuando ya se le había privado del derecho de defensa por esa razón, entonces la notificación de la providencia de apremio se realizó de forma impecable, en tiempo y forma.
A continuación, reproduce el contenido de los artículos 43 LPAC y 42 y 45 del Real Decreto 203/2021, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de actuación y funcionamiento del sector público por medios electrónicos (RAFME).
Y a la luz de dichos preceptos legales, argumenta que sólo cabe entender efectuada la notificación, y producidos los efectos legales que le son inherentes, cuando ésta se produce de forma que se garantiza su recepción y en el momento en que se accede a ella. Por lo tanto, sostiene que no basta tan sólo con su puesta a disposición.
De igual forma, advierte que ello es especialmente relevante en los casos en los que, como éste, la Administración tributaria no practica un aviso complementario de ese intento de notificación por medios electrónicos.
Reitera, asimismo, que la ausencia de la preceptiva notificación de la resolución del recurso de reposición le produjo indefensión. Además, sostiene que la notificación efectiva de la providencia de apremio no le dejó “otro camino que el pago”.
Finalmente, reitera que se omitieron las previsiones que, en relación con el lugar de práctica de las notificaciones, se contienen en el artículo 110 LGT, en relación con lo dispuesto en el artículo 41.3 LPAC.
QUINTO.- El 30 de noviembre de 2023 se formula propuesta desestimatoria de la solicitud de revisión de oficio planteada, respecto de la liquidación citada, por no apreciarse la omisión del procedimiento legalmente establecido, de modo que no concurre la causa de nulidad de pleno derecho contemplada en el artículo 217.1,e) LGT.
En el Fundamento de Derecho Cuarto de esta propuesta se argumenta que no se puede atender, en primer lugar, la alegación de indefensión que realiza el interesado, porque él sabía que había interpuesto recurso de reposición contra la liquidación ya mencionada.
Además, se cita el Dictamen de este Órgano consultivo núm. 123/2011 en el que se advierte que el Consejo de Estado (en su Dictamen núm. 2107/2010) niega que se produzca indefensión cuando el interesado pudo interponer las reclamaciones y recursos procedentes.
En la propuesta se recuerda que el interesado interpuso el recurso de reposición ya citado el 3 de junio de 2022, y que en él señalaba como domicilio a efectos de notificaciones la calle -- de Torre Pacheco. También se precisa que el recurso se desestimó por resolución de 7 de febrero de 2023, y que se le notificó al entonces recurrente por vía electrónica, con fecha de vencimiento el día 18 de dicho mes de febrero.
De igual modo, se explica que la citada notificación de la resolución desestimatoria del recurso se llevó a cabo por vía telemática porque el recurrente había autorizado a la ATRM a que se le notificasen, a través del Servicio de Notificación Electrónica, por comparecencia en la Sede Electrónica de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia (CARM), los actos y resoluciones que se adoptasen en cualquier procedimiento que tramitara ese organismo público a partir del 7 de septiembre de 2022.
En ese sentido, y al amparo de una información facilitada por el Servicio de Gestión de Cartagena, se concreta que esa admisión de notificación electrónica la había autorizado en el escrito de alegaciones que presentó, con esa última fecha, frente a la propuesta de sanción tributaria que, asimismo, se había formulado.
Acerca de lo expuesto, se recuerda que el artículo 41.1 LPAC determina que las notificaciones se practicarán preferentemente por medios electrónicos (en el presente supuesto el contribuyente había optado por esa vía) y, de otra, que, si bien los interesados que no estén obligados a recibir notificaciones electrónicas pueden decidir y comunicarlo en cualquier momento a la Administración Pública. Asimismo, que lo deberán hacer mediante los modelos normalizados que se establezcan al efecto. Se reconoce, en consecuencia, que en este caso no se satisfizo esa última exigencia “porque lo comunicó únicamente en el escrito de interposición del recurso”.
De igual modo, se admite que la Administración tributaria regional tampoco actuó de acuerdo con las normas que regulan las notificaciones de los actos de ese carácter que se contienen, en esencia, en los artículos 110.1 LGT y 14 LPAC.
Por otro lado, se resalta que este Consejo Jurídico conoció un caso similar al presente cuando emitió el Dictamen núm. 246/2013, en el que el interesado solicitaba la declaración de nulidad de la resolución del recurso de reposición interpuesto contra una liquidación complementaria por defectos en su notificación, y que en él se rechaza que se hubiese colocado a la interesada en situación de indefensión porque conocía la existencia del procedimiento de recurso (que es un procedimiento iniciado a su instancia).
En relación con ello, se argumentaba que esa situación de indefensión no se producía “por la sencilla razón de que es ella quien lo inicia mediante su escrito de impugnación. Por ello, aunque no se le notifique en el domicilio indicado la resolución del recurso y en consecuencia no tenga conocimiento efectivo de la misma, señala el Consejo de Estado en el ya citado Dictamen 2107/2010 que no cabría apreciar en modo alguno una situación de indefensión pues tenía la posibilidad de presentar la correspondiente reclamación contra la desestimación presunta del recurso (artículo 225.4 de la Ley General Tributaria”.
En consecuencia, se sostiene que el interesado conocía la existencia del procedimiento porque fue él quien lo inició y pudo entonces: a) interponer reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) contra la desestimación presunta del recurso; b) interponer la misma reclamación económico- administrativa cuando conoció la resolución del recurso de reposición, puesto que la falta de notificación de los actos administrativos produce como consecuencia que los plazos para su impugnación permanecen abiertos [Sentencia del Tribunal Supremo (STS), Sección 3ª, de 24 de febrero de 2011]; c) interponer recurso contra la providencia de apremio que él mismo reconoce que se le notificó adecuadamente, y d) si se le hubiera desestimado ese recurso, podría haber presentado entonces la correspondiente reclamación económico-administrativa ante el TEAR.
Todo ello, se destaca, antes que promover el procedimiento extraordinario de revisión de oficio, que no se puede emplear como vía subsidiaria a la de los recursos administrativos ordinarios alegando vicios que se hubieran podido poner de manifiesto por medio de dichas reclamaciones y recursos.
Por lo tanto, se concluye que no se ha producido indefensión ni lesión del derecho a la tutela judicial efectiva, por lo que no concurre la causa de nulidad de pleno derecho prevista en el artículo 217.1,a) LGT.
En segundo lugar, se aborda la cuestión de que se dictase la providencia de apremio antes de que se resolviera el recurso de reposición que se había interpuesto, y se resalta que ello no supone una omisión total del procedimiento administrativo, por lo que no supone la causa de nulidad de pleno derecho contemplada en el apartado e) del artículo 217.1 LGT.
De hecho, se reconoce que el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 28 de mayo de 2020 -entre otras- anuló una providencia de apremio que se había dictado antes de que se hubiera resuelto el recurso de reposición que se había presentado contra la liquidación provisional.
Se destaca, por tanto, que se deben resolver de forma expresa los recursos de reposición antes de que se abra la vía ejecutiva. No obstante, se resalta también que ello constituiría una causa de anulación por la vía ordinaria de los recursos, pero no una causa de nulidad de pleno derecho. La concurrencia de la causa de nulidad consistente en la ausencia total y absoluta del procedimiento, prevista en el artículo 217.1,e) LGT, impone, como ha manifestado la constante doctrina del Tribunal Supremo, que recoge el Dictamen núm. 106/2010 de este Consejo Jurídico, “la necesidad de que se hubiera prescindido por entero, de un modo manifiesto y terminante, del procedimiento obligado para elaborar el correspondiente acto administrativo; o bien de algunos de sus trámites esenciales que se puedan equiparar a esa omisión total”.
Y se concluye que, en el presente supuesto, el interesado interpuso recurso de reposición contra la liquidación, pero que no garantizó su importe (ni la de los intereses de demora que generase la suspensión y los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía) ni presentó una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario.
Por esas razones, justifica que la ATRM iniciase la vía de apremio, y resolviera posteriormente dicho recurso de reposición, sin que el interesado interpusiera la correspondiente reclamación económica administrativa contra su resolución. Debido a esta circunstancia, se sostiene que no cabe apreciar la omisión del procedimiento legalmente establecido, por lo que no concurre la causa de nulidad de pleno derecho establecida en el apartado e) del artículo 217.1 LGT.
SEXTO.- El 4 de diciembre de 2023 se remite la propuesta de resolución y una copia del expediente administrativo de revisión al Servicio Jurídico de la entonces Consejería de Economía, Hacienda y Empresa.
SÉPTIMO.- Con fecha 17 de abril de 2024 una Asesora Jurídica, con el visto bueno de la Vicesecretaria de la Consejería, informa favorablemente la propuesta de desestimación de la solicitud de revisión de oficio por nulidad de pleno derecho.
En este informe se reconoce que la ATRM actuó de manera irregular “respecto a la notificación de la resolución del recurso de reposición interpuesto por el interesado [y] también respecto a la resolución temporal del mismo, que se produce dictada ya providencia de apremio tendente a la recaudación de la liquidación provisional impugnada, como censura el Tribunal Supremo en sentencia 1421/2020, de 28 de mayo de 2020:
Pues bien, de la recta configuración legal del principio de ejecutividad y de sus límites, así como del régimen del silencio administrativo -lo que nos lleva a extender el elenco de preceptos interpretados a otros como los artículos 21 a 24 de la LPAC y sus concordantes; de los artículos 9.1, 9.3, 103 y 106 LJCA; así como el principio de buena administración -que cursa más bien como una especie de metaprincipio jurídico inspirador de otros-, puede concluirse la siguiente interpretación:
1) La Administración, cuando pende ante ella un recurso o impugnación administrativa, potestativo u obligatorio, no puede dictar providencia de apremio sin resolver antes ese recurso de forma expresa, como es su deber, pues el silencio administrativo no es sino una mera ficción de acto a efectos de abrir frente a esa omisión las vías impugnatorias pertinentes en cada caso.
2) Además, no puede descartarse a priori la posibilidad de que, examinado tal recurso, que conlleva per se una pretensión de anulación del acto, fuera atendible lo que él se pide. De esa suerte, la Administración no puede ser premiada o favorecida cuando no contesta tempestivamente las reclamaciones o recursos, toda vez que la ejecutividad no es un valor absoluto, y uno de sus elementos de relativización es la existencia de acciones impugnatorias de las que la Administración no puede desentenderse.
Es cierto que el recurrente no promovió, como le era posible, la suspensión del acto recurrido en reposición (que en el supuesto ahora debatido sí solicitó aunque no garantizara), pero tal circunstancia sólo habría hecho más clara y evidente la necesidad de confirmar la sentencia, pues al incumplimiento del deber de resolver sobre el fondo la licitud de la liquidación luego apremiada-, sobre el que nos hemos pronunciado, se solaparía además, haciendo la conducta aún más grave, el de soslayar el más acuciante pronunciamiento pendiente, el de índole cautelar".
Tales defectos pudieron alegarse por el interesado en la impugnación de la providencia de apremio que, según su propia declaración, fue debidamente notificada, posibilidad que no utilizó, sino que acudió con posterioridad al procedimiento excepcional de la revisión de actos nulos que atiende sólo a los motivos de nulidad de pleno derecho señalados en el artículo 217 de la LGT, sin que puede alegarse la indefensión ni la falta absoluta del procedimiento, de acuerdo con la doctrina extensamente recogida en el informe-propuesta de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia”.
OCTAVO.- Obra en el expediente el informe elaborado el 2 de julio de 2024 por un letrado, con el visto bueno de la Directora de los Servicios Jurídicos, con el número 44/2024.
En este informe se argumenta que el interesado se sirve de la revisión de oficio como si fuera un cauce ordinario de recurso, cuando tenía la posibilidad de interponer los de carácter ordinario que se contemplan en la ley.
Se añade que “los defectos aducidos por el interesado pudieron alegarse en la impugnación de la providencia de apremio que, según su propia declaración, fue debidamente notificada, posibilidad que no utilizó, sino que acudió con posterioridad al procedimiento excepcional de la revisión de actos nulos que atiende sólo a los motivos de nulidad de pleno derecho señalados en el artículo 217 de la LGT”.
Por ello, se concluye que no concurre alguna de las causas de nulidad de pleno derecho previstas en el artículo 217.1 LGT, y se informa favorablemente la propuesta de resolución del procedimiento.
Una vez incorporados el preceptivo índice de documentos y el extracto de secretaría, se remite el expediente en solicitud de Dictamen, mediante un escrito recibido en este Consejo Jurídico el 11 de octubre de 2024. También se aportan las copias del expediente de gestión tributaria núm. IO1130240 2029 042619 y del ejecutivo núm. 14589/2023.
A la vista de los referidos antecedentes procede realizar las siguientes
CONSIDERACIONES
PRIMERA.- Carácter del Dictamen.
El presente Dictamen se emite con carácter preceptivo, de conformidad con lo establecido en el artículo 12.6 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, del Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en relación con el 217.4 LGT, segundo párrafo, dado que versa sobre una propuesta de resolución que decide sobre la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho de un acto administrativo emanado de la Administración tributaria regional y, además, con ese carácter preceptivo se ha formulado la solicitud por la Autoridad consultante.
De igual modo, hay que hacer mención del artículo 6, apartados 1 y 2, del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RRT).
SEGUNDA.- Acto revisable y plazo para promover la revisión de oficio.
I. La cuestión sometida a dictamen consiste en determinar si procede o no declarar la nulidad de pleno derecho del acto de notificación (electrónica) de la resolución del recurso de reposición que el interesado había presentado contra la liquidación provisional practicada por el devengo de ITPAJD.
En este sentido, hay que recordar que el artículo 217.1 LGT previene que podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los supuestos que menciona.
De manera particular, en el siguiente apartado a) establece la posibilidad de que se declare la nulidad de pleno derecho de aquellos actos “Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional”. Y en el apartado e), la de los actos “Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello”.
No cabe duda, además, de que el interesado, en su calidad de sujeto pasivo del tributo, está debidamente legitimado para promover el procedimiento de revisión, en cuanto destinatario directo de los actos tributarios cuya nulidad se pretende (art. 4.1 RRT).
II. Por lo que se refiere al requisito temporal para poder promover la revisión de oficio, se debe recordar que no existe límite para la incoación del procedimiento. El artículo 106.1 LPAC determina que la nulidad puede declararse en cualquier momento. La acción de nulidad es imprescriptible, ya que su ejercicio no está sujeto a plazo alguno, si bien conviene tener presente que, en orden a la revisión, siempre operan con carácter general los límites previstos en el artículo 110 LPAC.
En consecuencia, no se puede ejercer la facultad de revisión cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias, su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las leyes.
En el presente supuesto, y tomado en consideración el tiempo transcurrido, no se aprecia que existan motivos para cuestionar que la Administración regional pueda ejercitar su facultad de revisión.
TERCERA.- Procedimiento seguido, plazo de duración del procedimiento y órgano competente para resolver.
I. En relación con el procedimiento de revisión seguido, cabe afirmar que se han cumplimentado los trámites esenciales que se mencionan en el referido artículo 217 LGT. En este sentido, se advierte que se ha adoptado el correspondiente acuerdo de iniciación, que se ha concedido audiencia al interesado (arts. 217.4 LGT y 5.3 RRT), que se han recabado los informes preceptivos y, singularmente, el de la Dirección de los Servicios Jurídicos -de conformidad con lo que se dispone en el artículo 7.1,l) de la Ley 4/2004, de 22 de octubre, de asistencia jurídica de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia-, y que se ha formulado una propuesta de resolución.
II. Por lo que se refiere al plazo de duración del propio procedimiento de revisión, el artículo 217.6 LGT dispone que “El plazo máximo para notificar resolución expresa será de un año desde que se presente la solicitud por el interesado o desde que se le notifique el acuerdo de iniciación de oficio del procedimiento”.
Además, se debe señalar que, a la fecha de recepción de la consulta en este Órgano consultivo, ya se había rebasado ampliamente el plazo referido. Sin perjuicio de que, de acuerdo con lo que se dispone en el artículo 21.1 LCAP, se deba dictar resolución en todo caso, como el procedimiento se inició a instancia del interesado, el transcurso del plazo señalado sin que se haya notificado resolución expresa producirá la desestimación por silencio administrativo de la solicitud (art. 217.6,b) LGT).
III. Como se establece en el apartado 2 de la disposición adicional primera LPAC, se regirá por su normativa específica, y supletoriamente por lo dispuesto en ella, la revisión en vía administrativa de las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos.
Por su parte, el artículo 33.2 de la Ley 7/2004, de 28 de diciembre, de organización y régimen jurídico de la Administración Pública de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, previene asimismo que “La revisión de oficio en materia tributaria se ajustará a lo dispuesto en la Ley General Tributaria y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma”.
Finalmente, se dispone en el artículo 29.2,e) de la Ley 14/2012, de 27 de diciembre, de medidas tributarias, administrativas y de reordenación del sector público regional, que le corresponde a la ATRM la revisión de actos nulos de pleno derecho.
Además, se atribuye en el artículo 28.7 de dicha Ley 14/2012, de 27 de diciembre, la competencia para la declaración de nulidad de pleno derecho de los actos citados al titular de la Consejería competente en materia de Hacienda, que la ejercerá de conformidad con lo establecido en la LGT y en sus reglamentos de desarrollo.
CUARTA.- Sobre las causas de nulidad invocadas. Planteamiento general.
I. La revisión de oficio de actos tributarios, regulada en el artículo 217 LGT, procede cuando se puede alegar y probar la concurrencia en el acto que se revisa de vicios especialmente graves que fundamentan la declaración de nulidad por parte de la propia Administración tributaria.
Quiere ello decir que no todos los posibles vicios alegables en vía ordinaria de recurso administrativo, económico-administrativo o contencioso-administrativo son relevantes en sede de revisión oficio, sino solo los específicamente recogidos en la ley. La revisión de oficio, según el desarrollo jurisprudencial y luego legal de esta institución, puede ser instada por los administrados, en este caso por los contribuyentes, y debe ser tramitada por la Administración.
Pero la revisión, por su propio perfil institucional, no puede ser utilizada como una vía subsidiaria a la de los recursos administrativos ordinarios alegando los mismos vicios que hubieran podido ser enjuiciados en tales recursos. Pues, como se ha dicho, sólo son relevantes los de especial gravedad recogidos en la ley, en este caso, en el citado artículo 217 LGT.
Ya se ha expuesto que el interesado solicita la revisión de oficio de la notificación de la resolución del recurso de reposición que había presentado contra la liquidación provisional que también se ha mencionado. Considera que esa circunstancia le colocó en situación de indefensión, le privó de la posibilidad de interponer recurso contra ella y motivó, además, la apertura del mencionado procedimiento de apremio.
Así pues, alude implícitamente al motivo de nulidad de pleno derecho contemplado en el apartado a) del artículo 217.1 LGT (actos que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional) aunque, de forma sorprendente, denuncia expresamente la concurrencia de la causa prevista en el apartado e) de dicho precepto, porque entiende que dicha providencia se dictó, en cualquier caso, prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido.
II. De lo que se ha expuesto se deduce con claridad, hay que insistir, en que la notificación de la resolución del recurso se practicó de forma incorrecta, y que eso le situó en una indefensión que atenta contra los derechos que le corresponden como administrado y, en particular, el contemplado en el artículo 24.1 de la Constitución Española (CE), lo que conllevaría la nulidad de pleno de ese acto porque lesiona “derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional”, según se establece en el artículo 217.1,a) LGT y ya se ha adelantado.
Acerca de esta alegación, conviene recordar que el mencionado precepto constitucional determina que todas las personas tienen derecho a obtener la tutela efectiva de los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos, sin que, en ningún caso, pueda producirse indefensión.
Por su ubicación en la Sección 1ª del Capítulo Segundo del Título I CE, no cabe duda de que se trata de un derecho fundamental, y de que la prohibición de la indefensión forma parte, por tanto, del contenido esencial del citado derecho fundamental a la tutela judicial efectiva. En su virtud, se exige que los interesados en un procedimiento judicial o administrativo deban conocer, desde el comienzo y durante toda su tramitación, las distintas actuaciones que puedan afectarles. Por ello, se puede colocar a un administrado en situación de indefensión cuando se le prive o se le restrinja, total o parcialmente, la posibilidad de hacer valer sus derechos y posiciones en un procedimiento o lo que, es lo mismo, de ejercer de manera eficaz su derecho a rebatir los argumentos y consideraciones del otro contendiente o de la Administración y sustentar las suyas propias con el propósito de defenderse. Se pretende, con ello, salvaguardar el derecho de defensa mediante el recurso a la contradicción efectiva.
Interesa, asimismo, destacar que el Tribunal Constitucional se ha referido en numerosas ocasiones, como manifestación concreta del derecho a la tutela judicial efectiva e interdicción de la indefensión, a la necesidad de que se realicen correctamente las comunicaciones, notificaciones y emplazamientos a las partes en un proceso judicial o en un procedimiento administrativo.
En su reciente Dictamen núm. 338/2023, este Órgano consultivo recordó cómo, ya en sus primeras Sentencias -sirva como ejemplo la núm. 18/1981, de 8 de junio- el Tribunal Constitucional reconoció la aplicación de muchas de las garantías procesales que se citan en el artículo 24.1 CE a los procedimientos administrativos sancionadores. Esta doctrina se consolidó y se afianzó con el paso del tiempo. Más adelante, el Tribunal Supremo se mostró, asimismo, conforme con que fueran trasladables al resto de procedimientos administrativos, pero tan sólo en los casos más graves. Así, en la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 7ª, de 1 de febrero de 1993, que merece ser destacada.
A continuación, el Tribunal Constitucional, en su Sentencia núm. 111/2006, de 5 de abril, reconoció que había admitido (STC 197/1988, de 24 de octubre, FJ 3) la posibilidad de que el artículo 24.1 CE resultase vulnerado por actos dictados por órganos no judiciales “en aquellos casos que no se permite al interesado, o se le dificulte, el acceso a los Tribunales”.
Desde ese momento, en los Dictámenes de este Consejo Jurídico núms. 46 y 123 de 2011 se apreció la vulneración del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva cuando la infracción de las normas reguladoras de las notificaciones tributarias hubiese colocado al contribuyente en situación de indefensión material, por no tener conocimiento de las actuaciones tributarias que se seguían contra él y sus derechos e intereses, salvo cuando ya era demasiado tarde para reaccionar contra ellas. Así, pueden citarse también los Dictámenes 46 y 173 de 2020 o 9 y 30 de 2022, por destacar sólo algunos de los más recientes.
En 2011, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, en su Sentencia de 12 de mayo, admitió con claridad la extensión a los procedimientos administrativos de las garantías derivadas del artículo 24.1 CE, y señaló que eso podía acontecer por defectos en la forma de practicar las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración, de los que dependía su eficacia.
Reconoció, asimismo, que eso podía suceder, en particular: “a) cuando el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso; b) cuando falte la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria…”. A eso añadió que “una vez reconocida la aplicación del derecho a la tutela judicial efectiva en el ámbito del procedimiento administrativo, resulta necesario poner de manifiesto que es doctrina del Tribunal Constitucional que, en materia de notificaciones, únicamente lesiona el art. 24 de la CE la llamada indefensión material y no la formal, impidiendo el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución...”. En el mismo sentido, se pueden traer a colación las Sentencias de la misma Sala y órgano jurisdiccional de 29 de septiembre y 6 de octubre de 2011.
Por último, se debe resaltar que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha puesto de manifiesto reiteradamente, en el ámbito tributario, que para determinar si concurre vicio en los actos de notificación de los actos de esa naturaleza deben ponderarse dos elementos: En primer lugar, “el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones”, y, en segundo, “las circunstancias particulares concurrentes en cada caso”, como “el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración”.
QUINTA.- Cumplimiento de las formalidades previstas en la LGT para la notificación por vía electrónica de la resolución del recurso de reposición: Ausencia de indefensión.
I. La alegación acerca de la falta de notificación adecuada del acto cuya revisión se solicita exige que se analicen las copias de los distintos expedientes que se han remitido para consulta. El examen de los diferentes documentos que los integran permite efectuar las siguientes consideraciones:
1.- Que es cierto que el interesado interpuso con fecha 3 de junio de 2022 recurso de reposición contra la liquidación provisional que se le había girado, y que en él señalaba como domicilio en el que efectuar las notificaciones el situado en la calle -- de Torre Pacheco.
Además, frente a lo que se sostiene en la propuesta de resolución que se analiza, se constata que el recurrente no concedió autorización para que se le efectuasen las notificaciones a partir de ese momento por vía electrónica.
2.- Que, como se había intentado previamente y de forma infructuosa la notificación por procedimiento electrónico, la providencia de apremio para hacer efectivo el cobro de la liquidación tributaria, fechada el 7 de septiembre de 2022, se le notificó después por vía postal al interesado el 3 de octubre siguiente.
3.- Que en los trámites de un procedimiento sancionador tributario que se le había, asimismo, incoado, el interesado presentó, el citado 7 de septiembre de 2022, alegaciones frente al acuerdo de imposición de la sanción.
Y se comprueba que en dicho escrito de alegaciones no se contenía alguna autorización para que se le notificase a partir de ese momento cualquier acto o se abriese un trámite por procedimiento electrónico, como puso de manifiesto el Servicio Tributario de Cartagena y se recoge, por ello, en la propuesta de resolución.
Lo que es cierto es que cuando presentó por medio electrónico dicho escrito, en el formulario electrónico que tenía que emplear autorizó a la ATRM, al cumplimentar la casilla correspondiente, a que le notificase, a través del Servicio de Notificación Electrónica por Comparecencia en la Sede Electrónica de la CARM, los actos y resoluciones administrativos que se derivasen de cualquier procedimiento tramitado a partir de ese momento por dicho organismo.
4.- Se constata, asimismo, que la resolución desestimatoria del recurso de reposición se adoptó el 7 de febrero de 2023.
5.- Que dicho se acuerdo se comunicó al interesado por vía electrónica, y que se le puso a su disposición al día siguiente, 8 de febrero de 2023, con fecha de vencimiento el siguiente día 18. No consta, sin embargo, que el interesado hubiese accedido a su contenido dentro del plazo concedido.
Tampoco se tiene constancia de que la Administración tributaria regional le hubiese enviado un aviso al dispositivo electrónico o a la dirección de correo electrónico que interesado hubiese comunicado, por el que se le informara de la puesta a disposición de una notificación en la sede electrónica de la Administración u Organismo correspondiente o en la dirección electrónica habilitada única.
II. Lo que se acaba de exponer evidencia que, de manera contraria a lo que expone el interesado, la notificación por vía electrónica de la resolución del recurso de reposición no fue infructuosa sino perfectamente correcta y, por lo tanto, plenamente eficaz, puesto que se ajustó a las previsiones que se contienen en el artículo 43 LPAC.
Conviene resaltar que el interesado autorizó expresamente a la Administración tributaria, el 7 de septiembre de 2022 y en los trámites del procedimiento sancionador tributario ya citado, a relacionarse con él desde ese momento de manera telemática. Y que lo hizo adecuadamente por medio del formulario electrónico que debía emplear para ello, y no -como se sostiene por el Servicio Tributario de Cartagena- en el escrito de alegaciones que presentó en ese procedimiento, ni tampoco en el recurso de reposición que había presentado contra la liquidación provisional que se le había dirigido -como señala la instructora del procedimiento.
En virtud de lo dispuesto en ese formulario, admitió que las notificaciones sucesivas se le practicasen por medios electrónicos, como permite el artículo 41.1 LPAC, párrafo sexto, en el que se contempla que los interesados que no estén obligados a recibir notificaciones electrónicas puedan comunicar en cualquier momento a la Administración Pública, mediante los modelos normalizados establecidos al efecto, que las notificaciones sucesivas se practiquen por dicha vía electrónica.
En consecuencia, en el párrafo segundo del artículo 43.2 LPAC se establece que “Cuando la notificación por medios electrónicos sea de carácter obligatorio, o haya sido expresamente elegida por el interesado, se entenderá rechazada cuando hayan transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición de la notificación sin que se acceda a su contenido”. Y en el artículo 41.5 LPAC se añade que en ese caso se dará por efectuado el trámite y se seguirá el procedimiento.
Así, pues, realizada válidamente la notificación del recurso por vía electrónica, no cabe entender que se colocase al interesado en situación de indefensión proscrita en el artículo 24.1CE, por lo que se debe rechazar la alegación de que la notificación adoleciese de algún defecto que justificase su nulidad de pleno derecho [ex artículo 217.1,a) LGT] y, en consecuencia, que motivara la falta de eficacia de la resolución tantas veces mencionada.
Es evidente que, en aquel momento, puesto que el acto no agotaba la vía administrativa, el interesado pudo haber interpuesto la reclamación económico-administrativa ante el TEAR de conformidad con lo previsto en el artículo 227.2,a) LGT.
III. Acerca de la notificación practicada, conviene destacar que el hecho, que también alega el interesado, de que no se le avisara (en un dispositivo electrónico o a través de una dirección de correo electrónico) de que se había procedido a la notificación electrónica de la resolución del recurso, y de que podía acceder a ella, no impide que la comunicación así practicada se deba tener por correcta.
Es cierto que en los apartados 1, párrafo 8, y 6 del artículo 41.6 LPAC se contempla la posibilidad de que se puedan dirigir avisos a los interesados, pero -como se dice en el apartado 8 in fine- “no para la práctica de notificaciones”. Acerca de esta cuestión, el último inciso del artículo 41.6 LPAC determina que “la falta de práctica de este aviso no impedirá que la notificación sea plenamente válida”.
De manera similar, en el artículo 43.1 RAFME se reitera la previsión legal que se contiene en el citado artículo el 41.6 LPAC, y se señala que “la falta de práctica de este aviso, de carácter meramente informativo, no impedirá que la notificación sea considerada plenamente válida”.
Hay que insistir en que dicha disposición administrativa precisa el carácter del aviso previsto en la LPAC, que califica de meramente informativo y se detiene en explicar la diferente naturaleza y finalidad que presentan aquél y la notificación que anuncia.
Al respecto, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo núm. 610/2022, de 25 de mayo, que resuelve un recurso dirigido contra diversos preceptos del indicado RAFME, entre ellos el 43.1, descarta de forma expresa que dotar de carácter meramente informativo a dicho aviso y desvincular su falta de práctica de la validez de la notificación propiamente dicha afecte al derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24 CE. En este sentido, pueden citarse los Dictámenes núms. 25/2023 y 205/2024 de este Consejo Jurídico.
IV. A lo que se ha expuesto hay que añadir brevemente que tampoco concurriría el otro motivo de nulidad radical sostenido expresamente por el interesado, que es que se hubiese dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido [artículo 217.1,e) LGT].
Este Consejo Jurídico ha expuesto en numerosos Dictámenes que la jurisprudencia y la doctrina consultiva exigen taxativamente la concurrencia de tres requisitos para que se pueda declarar la nulidad de un acto debido a la infracción total y absoluta del procedimiento: que no se haya seguido procedimiento alguno (situación equiparable a la vía de hecho), que se hubiese seguido un procedimiento distinto del establecido legalmente, o que se haya prescindido de los trámites esenciales exigibles, es decir, aquellos que delimitan el conjunto de derechos y obligaciones de los interesados o de los posibles afectados.
A la exigencia anterior de que la omisión del procedimiento debe ser total y absoluta, se añade que la vulneración del procedimiento sea claramente relevante y de que, por ese motivo, se lesionen garantías que lesiones plenamente el derecho de defensa y le produzcan indefensión al interesado.
Por lo tanto, no provocan la nulidad de pleno derecho de los actos tributarios, sino su mera nulidad relativa o anulabilidad (art. 48.1 LPAC), aquellas irregularidades causadas por cualquier infracción del ordenamiento jurídico, como pudo ser en este caso que se hubiese dictado la providencia de apremio cuando no se había resuelto todavía el recurso de reposición que se había interpuesto contra la liquidación provisional.
Pero en este supuesto, hay que destacar, no se causó indefensión al contribuyente interesado porque siempre pudo -como argumentan el Servicio Jurídico de la Consejería consultante y la Dirección de los Servicios Jurídicos en su informe- oponerse a la providencia de apremio porque no se había resuelto aún su recurso de reposición y decidido acerca de la posible anulación de la liquidación tributaria practicada. Así se permitía en virtud de lo dispuesto en el artículo 167.3,d) LGT.
Ello permite concluir que tampoco cabe apreciar la nulidad de pleno derecho de la resolución del recurso por haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, que es el supuesto contemplado en el artículo 217.1,e) LGT.
En consecuencia, no procede declarar la nulidad de pleno derecho del acto tributario ya citado ni de la notificación electrónica por la que cobró eficacia.
En atención a todo lo expuesto, el Consejo Jurídico formula la siguiente
CONCLUSIÓN
ÚNICA.- Se dictamina favorablemente la propuesta de resolución desestimatoria de la solicitud de revisión de oficio del acto tributario mencionado, por no concurrir alguna de las causas de nulidad de pleno derecho previstas en el artículo 217.1 LGT y, particularmente, en sus apartados a) y e).
No obstante, V.E. resolverá.
