Dictamen nº 94/2025
El Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en sesión celebrada el día 15 de abril de 2025, con la asistencia de los señores que al margen se expresa, ha examinado el expediente remitido en petición de consulta por la Ilma. Sra. Secretaria General de la Consejería de Economía, Hacienda, Fondos Europeos y Transformación Digital (por delegación del Excmo. Sr. Consejero), mediante oficio registrado el día 3 de marzo de 2025 (COMINTER núm. 34357), sobre revisión de oficio instada por D. X y D.ª Y contra liquidación tributaria (exp. 2025_089), aprobando el siguiente Dictamen.
ANTECEDENTES
PRIMERO.- Con fecha 11 de noviembre de 2022, D. X y D.ª Y presentan un escrito en el que se solicitan la revisión del acuerdo de liquidación provisional (complementaria con comprobación de valor declarado) con referencia ILT 130220 2011 005361, relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), por importe de 7.827,42€, que se les notificó el 3 de agosto de 2011.
Como consecuencia de ello, también solicitan la devolución de la citada cantidad, que consideran que ingresaron de forma indebida. El escrito mencionado se acompaña por un anexo I que comprende la copia de otro escrito dirigido la Delegación de Hacienda de Murcia y fechado el 20 de abril de 2021.
Con carácter inicial, exponen que no recurrieron la liquidación mencionada, por lo que devino firme. De igual modo, relatan que el 26 de enero de 2022 presentaron ante la Agencia Tributaria de la Región de Murcia (ATRM) una solicitud de ingresos indebidos por el importe citado, que dio lugar a la incoación del procedimiento IDI 130220 2022 000102 y que fue desestimada. En la resolución que puso fin a ese procedimiento se explicaba que la liquidación había devenido firme porque no fue recurrida y que, en consecuencia, sólo se podría solicitar la devolución referida instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión previstos del artículo 216, párrafo a), c), y d), o mediante el recurso extraordinario de revisión del art. 244 de la de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).
Seguidamente, exponen que interpusieron recurso económico-administrativo contra la citada resolución desestimatoria, que fue desestimado por resolución del Tribunal Económico Administrativo (TEAR) de Murcia de 30 de junio de 2022, que confirma el acto impugnado.
Asimismo, manifiestan que el 23 de septiembre de 2022 formularon un recurso de revisión y que, como complemento a la petición que realizaron en él, por medio de este escrito solicitan la referida revisión de la liquidación también mencionada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 216 de LGT y los artículos 106 y siguientes de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPAC).
De la lectura del escrito dirigido a la Delegación de Hacienda de Murcia y fechado el 20 de abril de 2021 (anexo I), se deduce que los interesados recibieron en 1985, por donación de sus padres formalizada en escritura pública, un terreno de 1.917 m² de extensión. Sin embargo, dado que la superficie real del inmueble y la que figuraba en el catastro era de 2.110 m², en 2007 otorgaron un acta de notoriedad por exceso de cabida para inmatricular los 293 m² restantes. Con posterioridad, ellos vendieron la finca, pero la Administración tributaria regional atribuyó al acto de constatación de la extensión real de esa propiedad el carácter de adquisición.
No obstante, en la solicitud de revisión argumentan que la inmatriculación de un exceso de cabida no conlleva la variación en la composición del patrimonio de los titulares del inmueble. Además, detallan los argumentos que se expusieron en la tramitación de los procedimientos de gestión tributaria y, en particular, en el de devolución de ingresos indebidos. Sin embargo, no precisan las causas o motivos que pudieran justificar la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho que plantean.
SEGUNDO.- El 5 de junio de 2023, una Técnica Consultora de la ATRM requiere a los interesados para que comuniquen el motivo o motivos concretos, de los que se enumeran en el apartado 1 del artículo 217 LGT, en que fundamentan su pretensión revisora, puesto que no los precisan en la solicitud que presentaron.
TERCERO.- Los interesados presentan un escrito, el 15 de junio de ese año, en el que arguyen, en primer lugar, que la causa de la nulidad de pleno derecho de la liquidación es la prevista en el artículo 217.1,a) LGCT, esto es, lesionar derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.
El primero de ellos sería el derecho a la tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24.1 de la Constitución Española (CE), en su dimensión de derecho a obtener una resolución fundada en Derecho. El segundo, sería el derecho de igualdad y no discriminación previsto en el artículo 14 CE, concretamente en la aplicación de la ley.
En segundo lugar, sostienen que la liquidación también es nula de pleno derecho por la causa establecida en el artículo 217.1,g) LGT, que determina que se pueda declarar dicha nulidad radical con fundamento en cualquier otro supuesto que se establezca expresamente en una disposición de rango legal. En este sentido, argumentan que no existe una norma que ampare la liquidación que se practicó en su día por el Servicio de Gestión Tributaria.
Finalmente, y con carácter subsidiario, para el caso de que no se entendiese procedente aplicar el artículo 217 LGT, solicita que se revoque la liquidación, de conformidad con lo previsto en el artículo 219 LGT.
CUARTO.- El 5 de julio de 2023 se concede audiencia a los interesados para que puedan presentar alegaciones y aportar los documentos y justificaciones que consideren oportunos.
QUINTO.- Los interesados presentan el 8 de agosto de 2023 un escrito en el que dan por reproducidas las alegaciones que expusieron en su solicitud inicial y solicitan la revocación de la liquidación señalada con devolución de la cantidad que ingresaron indebidamente.
SEXTO.- Con fecha 20 de febrero de 2024 se formula propuesta desestimatoria de la solicitud de revisión de oficio por nulidad de pleno derecho de la liquidación mencionada, a la que prestan su conformidad la Jefa de Servicio Jurídico Tributario y la Directora de la ATRM.
SÉPTIMO.- La Directora de la Unidad de Coordinación de la Secretaría General de la Consejería consultante, con el visto bueno de la Jefa de Servicio Jurídico, emite un informe el 15 de enero de 2025 en el que informa favorablemente la propuesta desestimatoria referida.
OCTAVO.- Obra en el expediente el informe de la Dirección de los Servicios Jurídicos núm.7/2005, de 25 de febrero, favorable a la propuesta de desestimación de la solicitud de revisión de actos nulos de pleno derecho presentada por los interesados.
En ese informe se acogen expresamente las consideraciones que se exponen en el informe de la Unidad de Coordinación de la Secretaría General de la Consejería, fechado el 15 de enero de 2025. De manera concreta, se entiende que los interesados no han acreditado la concurrencia de algunos de los supuestos de nulidad de pleno derecho previstos en el artículo 217.1 LGT.
Una vez incorporados el preceptivo índice de documentos y el extracto de secretaría, se remite el expediente en solicitud de Dictamen, mediante un escrito recibido en este Consejo Jurídico el 3 de marzo de 2025. También se adjunta una copia del expediente de gestión tributaria I01 130220 2007 126327, en cuyos trámites se dictó el acto de liquidación que aquí se analiza.
A la vista de los referidos antecedentes procede realizar las siguientes
CONSIDERACIONES
PRIMERA.- Carácter del Dictamen.
El presente Dictamen se emite con carácter preceptivo, de conformidad con lo establecido en el artículo 12.6 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, del Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en relación con el 217.4 LGT, segundo párrafo, dado que versa sobre una propuesta de resolución que decide sobre la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho de un acto administrativo emanado de la Administración tributaria regional y, además, con ese carácter preceptivo se ha formulado la solicitud por la Autoridad consultante.
De igual modo, hay que hacer mención del artículo 6, apartados 1 y 2, del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RRT).
SEGUNDA.- Acto revisable y legitimación.
I. Los interesados solicitan que se declare la nulidad de pleno derecho del acuerdo de liquidación que se adoptó en un procedimiento de comprobación de valores por aplicación del ITPAJD, con referencia ILT 130220 2011 005361.
En este sentido, hay que recordar que el artículo 217.1 LGT previene que podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los supuestos que menciona.
De manera particular, en el siguiente apartado a) establece la posibilidad de que se declare la nulidad de pleno derecho de aquellos actos “Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional”. Y en el apartado g), en cualquier supuesto “que se establezca expresamente en una disposición de rango legal”.
II. No cabe duda, además, de que los interesados, en su calidad de sujetos pasivos del tributo, están debidamente legitimados para promover el procedimiento de revisión, en cuanto destinatarios directos de los actos tributarios cuya nulidad se pretende (art. 4.1 RRT).
TERCERA.- Procedimiento seguido, plazo de duración del procedimiento y órgano competente para resolver.
I. En relación con el procedimiento de revisión seguido, cabe afirmar que se han cumplimentado los trámites esenciales que se mencionan en el referido artículo 217 LGT. En este sentido, se advierte que se ha adoptado el correspondiente acuerdo de iniciación, que se ha concedido audiencia a los interesados (arts. 217.4 LGT y 5.3 RRT), que se han recabado los informes preceptivos y, singularmente, el de la Dirección de los Servicios Jurídicos -de conformidad con lo que se dispone en el artículo 7.1,l) de la Ley 4/2004, de 22 de octubre, de asistencia jurídica de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia-, y que se ha formulado una propuesta de resolución.
II. Por lo que se refiere al plazo de duración del propio procedimiento de revisión, el artículo 217.6 LGT dispone que “El plazo máximo para notificar resolución expresa será de un año desde que se presente la solicitud por el interesado o desde que se le notifique el acuerdo de iniciación de oficio del procedimiento”.
Por tanto, se debe señalar que, a la fecha de recepción de la consulta en este Órgano consultivo, ya se había rebasado ampliamente el plazo referido. Sin perjuicio de que, de acuerdo con lo que se dispone en el artículo 21.1 LCAP, se deba dictar resolución en todo caso, como el procedimiento se inició a instancia de los interesados, el transcurso del plazo señalado sin que se haya notificado resolución expresa producirá la desestimación por silencio administrativo de la solicitud [art. 217.6,b) LGT].
III. Como se establece en el apartado 2 de la disposición adicional primera LPAC, se regirá por su normativa específica, y supletoriamente por lo dispuesto en ella, la revisión en vía administrativa de las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos.
Por su parte, el artículo 33.2 de la Ley 7/2004, de 28 de diciembre, de organización y régimen jurídico de la Administración Pública de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, previene asimismo que “La revisión de oficio en materia tributaria se ajustará a lo dispuesto en la Ley General Tributaria y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma”.
Finalmente, se dispone en el artículo 29.2,e) de la Ley 14/2012, de 27 de diciembre, de medidas tributarias, administrativas y de reordenación del sector público regional, que le corresponde a la ATRM la revisión de actos nulos de pleno derecho.
Además, se atribuye en el artículo 28.7 de dicha Ley 14/2012, de 27 de diciembre, la competencia para la declaración de nulidad de pleno derecho de los actos citados al titular de la Consejería competente en materia de Hacienda, que la ejercerá de conformidad con lo establecido en la LGT y en sus reglamentos de desarrollo.
CUARTA.- Sobre la falta de concurrencia de las causas de nulidad invocadas.
I. Ya se ha señalado que los interesados solicitan, en primer lugar, la revisión de oficio del acuerdo tributario de liquidación referido, porque entienden que lesiona derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional (art. 53.2 CE) y, en particular, el derecho a la tutela judicial efectiva (art 24 CE) que, a su vez, integra, entre otros, el derecho a obtener una resolución fundada en Derecho. Además, porque dicho acto vulnera el principio de igualdad consagrado en el artículo 14 CE.
Pues bien, ya se sabe que en la doctrina del Tribunal Constitucional y en la jurisprudencia se ha establecido que el citado precepto constitucional reconoce el derecho de los ciudadanos a obtener de los órganos jurisdiccionales y de las Administraciones Públicas resoluciones fundadas en Derecho, que resuelvan el fondo de los asuntos de manera razonable, es decir, basada en argumentaciones, motivaciones o fundamentaciones legales, no arbitrarias ni irrazonables o incursas en errores patentes. También, que las resoluciones citadas, pese a que puedan ser breves, sean pertinentes, proporcionadas y coherentes con las cuestiones que se plantean.
En este caso, no cabe duda de que el acuerdo de liquidación citado, aún bastante sucinto y de naturaleza técnico-tributaria, resulta suficientemente fundado en Derecho y que no incurre en los posibles defectos que se han señalado, por lo que no parece que pueda lesionar el derecho fundamental mencionado.
Tampoco resulta razonable entender que lesione el derecho a la igualdad formal regulado en el artículo 14 CE, del que se deriva el derecho subjetivo a obtener un trato igual al del resto de ciudadanos, que excluya cualquier clase de discriminación.
Por otro lado, no es necesario enfatizar que la Administración está sujeta al respeto al citado derecho cuando aplica la ley (art. 103.1 CE), de forma que no puede incurrir en arbitrariedad (prohibida en el citado art. 9.3 CE) ni dispensar un trato desigual a los ciudadanos que se encuentren en las mismas situaciones de hecho.
Así pues, hay que recordar que cuando se alega -como se hace- que el órgano administrativo autor del acuerdo sometido a revisión incurrió en vulneración del derecho a la igualdad en la aplicación de la ley, quien alega debe aportar un tertium comparationis o término de comparación. Y que ello supone una carga para él, puesto que el juicio de igualdad sólo puede realizarse mediante la confrontación entre la resolución impugnada y los precedentes acuerdos adoptados por el mismo órgano, que demuestre que en casos sustancialmente iguales haya resuelto de manera distinta. Conviene que insistir en que los solicitantes no lo han presentado en ese caso.
II. En segundo lugar, se debe recordar que los interesados sostienen que el acuerdo de liquidación también es nulo de pleno derecho por la causa establecida en el artículo 217.1,g) LGT, que permite declarar la nulidad radical del acto cuando así se establezca expresamente en una disposición de rango legal. Sin embargo, no precisan cuál pudiera ser esa posible norma legal, lo que suponía también una carga para ellos, ni tampoco se acierta a adivinar de cuál pudiera tratarse en este supuesto.
De lo expuesto se deduce que no concurren en este caso los motivos de nulidad referidos.
QUINTA.- Acerca del plazo establecido para promover la revisión de oficio.
I. Por lo que se refiere al requisito temporal para poder promover la revisión de oficio, se debe recordar que no existe límite para la incoación del procedimiento. El artículo 106.1 LPAC, que resulta aplicable de forma supletoria en virtud de lo dispuesto en la disposición adicional primera de esa Ley, determina que la nulidad puede declararse en cualquier momento. La acción de nulidad es imprescriptible, ya que su ejercicio no está sujeto a plazo alguno, si bien conviene tener presente que, en orden a la revisión, siempre operan con carácter general los límites previstos en el artículo 110 LPAC.
En consecuencia, no se puede ejercer la facultad de revisión cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias, su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las leyes.
Interesa recordar, en este caso, que los solicitantes otorgaron el acta de notoriedad por exceso de cabida en junio de 2007, que presentaron la correspondiente declaración-liquidación por el ITPAJD en agosto de ese año sobre una base imponible de 1 € y una cuota autoliquidada de 0 €.
Asimismo, que, como consecuencia de ello, la Administración tributaria regional dictó una propuesta de inicio del procedimiento de gestión tributaria con comprobación de valor el 5 de julio de 2011, que el acuerdo de liquidación provisional se adoptó el 3 de agosto de dicho año 2011, y que no fue recurrido por los interesados, que abonaron el importe de la liquidación.
Por otro lado, que no fue hasta enero de 2022 que los solicitantes presentaron una devolución de ingresos indebidos que fue desestimada por acuerdo de 14 de marzo de 2022. Con fecha 14 de abril del citado año 2022 interpusieron reclamación económico-administrativa ante el TEAR de la Región de Murcia, que el 30 de junio siguiente dictó resolución desestimatoria y confirmó el acto tributario impugnado.
Como en dicha resolución se advertía que el acto de liquidación había devenido firme, se recordaba que sólo se podía solicitar la devolución de lo ingresado instando la revisión mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 216 LGT y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 LGT. Así pues, los interesados plantearon la revisión de oficio de la que aquí se trata en noviembre de 2022.
II. De conformidad con el referido artículo 110 LPAC, la potestad revisora de la Administración encuentra un límite en circunstancias jurídicas (prescripción de acciones) o fácticas (transcurso del tiempo) que justifican la inconveniencia de ejercer dicha actividad, pues ello lesionaría principios jurídicos destacados, como los de seguridad jurídica y los de respeto a la buena fe y a la confianza legítima basada en la presunción de validez y eficacia del acto administrativo.
En el presente supuesto, se hace evidente que los interesados pudieron haber atacado el acuerdo de liquidación provisional de 3 de agosto de 2011 mediante la interposición de un recurso potestativo de reposición o a través de una reclamación económico-administrativo ante el TEAR, pero que no lo hicieron, por lo que el acto devino firme y consentido por esa razón.
De igual modo, que tardaron unos 11 años en instar inicialmente (y de forma equivocada) la devolución de ingresos indebidos y, tras ello, en solicitar la revisión de oficio de dicho acuerdo, cuando el plazo máximo general para solicitar la devolución de dichos ingresos -en los supuestos en que proceda- es de 4 años [art. 66,c) LGT].
En cualquier caso, también habría que entender que ha transcurrido un lapso muy importante de tiempo (los citados 11 años) que impediría efectuar la revisión que se solicita por resultar contraria a la equidad, a la buena fe y al principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE). Como consecuencia, tampoco procedería llevar a cabo la revisión de oficio solicitada pues supondría una transgresión de los límites que se han señalado.
En atención a todo lo expuesto, el Consejo Jurídico formula la siguiente
CONCLUSIÓN
ÚNICA.- Se dictamina favorablemente la propuesta de resolución desestimatoria de la solicitud de revisión de oficio del acto tributario mencionado, por no concurrir alguna de las causas de nulidad de pleno derecho previstas en los apartados a) y e) del artículo 217.1 LGT, y por transgredir, en cualquier caso, los límites que para ello se mencionan en el artículo 110 LPAC.
No obstante, V.E. resolverá.
