Dictamen nº 209/2023
El Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en sesión celebrada el día 25 de julio de 2023, con la asistencia de los señores que al margen se expresa, ha examinado el expediente remitido en petición de consulta por la Ilma. Sra. Secretaria General de la Consejería de Economía, Hacienda, Fondos Europeos y Administración Digital (por delegación del Excmo. Sr. Consejero), mediante oficio registrado el día 9 de febrero de 2023 (COMINTER 33783), sobre revisión de oficio instada por -- contra liquidaciones tributarias (exp. 2023_022), aprobando el siguiente Dictamen.
ANTECEDENTES
PRIMERO.- Con fecha 13 de marzo de 2006, se presenta ante la Dirección General de Tributos (hoy Agencia Tributaria de la Región de Murcia) declaración-liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), que acompaña escritura pública compraventa, de fecha 8 de febrero de 2006, por la que la mercantil “--”, representada por su administrador único D. X, adquiere una finca rústica en el municipio de Alcantarilla.
SEGUNDO.- Con fecha 24 de noviembre de 2009, se dicta Acuerdo de inicio de procedimiento de gestión tributaria y Propuesta de liquidación provisional complementaria sin comprobación de valor núm. ILT-130220- 2009-004374, por un importe a ingresar de 20.000 euros (sin intereses de demora), en concepto de ITPAJD, por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales.
Dicho Acuerdo de inicio se notifica el día 18 de diciembre de 2009, mediante agente notificador, en la dirección “Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”; siendo receptor de la notificación D. X, que suscribe la notificación en calidad de gerente de la mercantil interesada.
TERCERO.- Con fecha 11 de marzo de 2010, se dicta Acuerdo de Liquidación Provisional (Liquidación provisional complementaria de una autoliquidación, sin comprobación de valor declarado) núm. ILT-130220 2009-004374, por importe de 24.737,67 euros (con intereses de demora), por la referida modalidad de Transmisiones Patrimoniales del ITPAJD.
Dicho Acuerdo de Liquidación se intenta notificar los días 20 y 21 de mayo de 2010 en el domicilio fiscal que consta en las bases de datos de la AEAT y de la Agencia regional (según informe de 19 de abril de 2011 del Servicio de Gestión Tributaria) y en el que se notificó el referido Acuerdo de inicio (“Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”), resultando “ausente” en los dos intentos; por lo que la notificación se practicó mediante anuncio para comparecer publicado en el BORM núm. 165 de 20 de julio de 2010, entendiéndose notificado el día 5 de agosto de 2010.
CUARTO.- Con fecha 14 de diciembre de 2010, como consecuencia del impago de la referida liquidación, se dicta la providencia de apremio núm. 881100520675, por importe principal de 24.737,67 euros, más recargo e intereses de demora.
Dicha providencia de apremio se intenta notificar a la mercantil deudora mediante correo certificado con acuse de recibo en el reiterado domicilio fiscal, (“Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”), resultando “ausente” en los dos intentos practicados los días 13 y 17 de enero de 2011, por lo que la notificación se practica mediante anuncio para comparecer publicado en el BORM núm. 53 de 5 de marzo de 2011.
QUINTO.- Con fecha 18 de marzo de 2011, D. X, en nombre de “--”, interpone recurso de reposición frente a la referida Providencia de Apremio, señalando como domicilio a efectos de notificaciones “Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”.
Con fecha 23 de marzo de 2011, como consecuencia de la interposición del referido recuso, se requiere al recurrente que acredite la representación; dicho requerimiento se notifica al recurrente mediante correo certificado con acuse de recibo en la reiterada dirección de “Calle --, 2º, CP. 30820 de Alcantarilla”, practicándose la notificación en dicho domicilio el día 30 de marzo de 2011.
Con fecha 1 de abril de 2011, en contestación a dicho requerimiento, D. X presenta “escritura de transformación de sociedad anónima en limitada”, de 9 de febrero de 2006, en la que se cambia la denominación de la sociedad “--” por “--”, continuando D. X como administrador único por tiempo indefinido. En dicha escritura figura como domicilio social de la mercantil el reiterado domicilio de “Calle --, 2º, CP. 30820 de Alcantarilla”).
SEXTO.- Con fecha 8 de junio de 2011, la Agencia Regional de Recaudación dicta Resolución por la que acuerda desestimar el recurso de reposición, confirmando la providencia de apremio impugnada.
Dicha Resolución se intenta notificar a “D. X en representación de --”, mediante correo certificado con acuse de recibo, en el reiterado domicilio fiscal, (“Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”), resultando “ausente” en los dos intentos practicados los días 3 y 4 de agosto de 2011, por lo que la notificación se realiza mediante anuncio para comparecer publicado en el BORM núm. 80 de 7 de abril de 2012.
SÉPTIMO.- Con fecha 21 de octubre de 2019, D. X presenta, ante la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, escrito por el que solicita “la nulidad de la resolución de fecha 8 de junio de 2011, del Servicio de Recaudación Vía Ejecutiva de la Agencia Regional de Recaudación, por la que se desestima el recurso presentado por esta parte en fecha 18 de marzo de 2011 contra la providencia de apremio núm. 2010/073/073/881100520675”; por considerar que “esa resolución no ha sido notificada formalmente, …, generando una absoluta indefensión”.
OCTAVO.- Con fecha 8 de julio de 2021, en el expediente de revisión de actos nulos N-24/2019, la Agencia notifica, en el reiterado domicilio fiscal (“Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”), la apertura del trámite de audiencia, concediendo al interesado un plazo de 15 días para presentar alegaciones y aportar cuantos documentos y justificaciones considere oportunos.
Con fecha 26 de julio de 2021, D. X formula escrito de alegaciones reiterando, en los mismos términos que en su escrito inicial, la solicitud de nulidad de la resolución de 8 de junio de 2011, por la que se desestima el recurso de reposición contra la providencia de apremio.
NOVENO.- Con fecha 3 de agosto de 2021, la Agencia Tributaria dicta Propuesta de Resolución por la que, considerando que “no concurre la causa a) del artículo 217.1 de la Ley General Tributaria”, señala que el Consejero de Economía, Hacienda y Administración Digital “debe dictar resolución de desestimación de la solicitud de revisión de oficio por nulidad de pleno derecho de la Resolución del recurso de reposición de fecha 8 de junio de 2011”.
DÉCIMO.- Con fecha 2 de noviembre de 2022, el Servicio Jurídico de la Secretaría General de la Consejería de Economía, Hacienda y Administración Digital (actualmente Consejería de Economía, Hacienda, Fondos Europeos y Administración Digital), en el expediente RO-29/2021, señala que “procede informar favorablemente la propuesta de desestimación de la solicitud de revisión de oficio de actos nulos de pleno derecho instada por D. X, en representación de --, previo informe de la Dirección de los Servicios Jurídicos y dictamen del Consejo Jurídico de la Región de Murcia”; considerando que “la indefensión alegada en la solicitud de nulidad no es encuadrable en la causa tasada de nulidad establecida en el artículo 217 de la LGT”.
UNDÉCIMO.- Con fecha 1 de febrero de 2023, la Dirección de los Servicios Jurídicos emite informe (núm. 120/2022) favorable a la propuesta de la Agencia Tributaria, considerando que “la resolución del recurso de reposición se notificó en la forma prevista legalmente, esto es, según el artículo 112 de la Ley General Tributaria”, y por tanto “queda acreditado que la petición de nulidad carece de fundamento, por lo que procede que se desestime la revisión de oficio instada por la mercantil actuante”.
DUODÉCIMO.- Con fecha 9 de febrero de 2023 se recaba el Dictamen preceptivo de este Consejo Jurídico, acompañando el expediente administrativo de los preceptivos índice de documentos y extracto de secretaría.
A la vista de los referidos antecedentes procede realizar las siguientes
CONSIDERACIONES
PRIMERA.- Carácter del Dictamen.
El presente Dictamen se emite con carácter preceptivo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 12.6 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, del Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en relación con lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 217.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), al versar sobre la revisión de oficio de actos administrativos en materia tributaria, cuya declaración de nulidad se pretende.
SEGUNDA.- Legitimación y procedimiento.
I.- La LGT regula en su Título V la revisión en vía administrativa y, en concreto, su artículo 217 prevé la declaración de nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria. El Reglamento general de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005 de 13 de mayo (RD 520/2005), en sus artículos 4 a 6 regula el procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4.1 del RD 520/2005, “--”, en su calidad de sujeto pasivo del tributo (y D. X, como representante legal de la mercantil), está debidamente legitimado para instar el procedimiento de revisión en cuanto destinatario directo del acto administrativo cuya nulidad pretende.
Por su parte, la Administración tributaria de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia está pasivamente legitimada, toda vez que a ella pertenece el órgano que ha dictado el acto impugnado, siendo competente para resolver el procedimiento de revisión de oficio de actos nulos el Consejero competente en materia de Hacienda (en la actualidad el Consejero de Economía, Hacienda, Fondos Europeos y Administración Digital), de conformidad con lo dispuesto en el artículo 217.5 de la LGT y en el artículo 16.2.g de la Ley 7/2004, de 28 de diciembre, de Organización y Régimen Jurídico de la Administración regional.
El artículo 33.2 de la citada Ley 7/2004 prevé que la revisión de oficio en materia tributaria se ajustará a lo dispuesto en la LGT y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma. Según el artículo 217.5 de la LGT “en el ámbito de competencias del Estado, la resolución de este procedimiento corresponderá al Ministro de Hacienda”. Y por equivalencia con el Ministro de Hacienda, es al Consejero competente en materia de Hacienda a quien corresponde tal atribución tratándose de tributos cedidos en el ámbito de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, en virtud del régimen de equivalencias de los órganos de la Administración Tributaria establecido en la disposición adicional primera del Decreto 32/2006, de 21 de abril, por el que se establece la estructura orgánica de la entonces Consejería de Economía y Hacienda.
Del mismo modo, el artículo 28.7 de la Ley 14/2012, de 27 de diciembre, de medidas tributarias, administrativas y de reordenación del sector público regional, atribuye al Consejero competente en materia de Hacienda “la declaración de nulidad de pleno derecho en vía administrativa, las tercerías y reclamaciones previas a la vía judicial y la declaración de lesividad de los actos dictados por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia relacionados con ingresos de derecho público, sean o no de naturaleza tributaria”.
II.-Puede afirmarse que se han cumplido los trámites fundamentales que integran este tipo de procedimientos; constando la audiencia al interesado, la propuesta de resolución formulada por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia y el preceptivo informe de la Dirección de los Servicios Jurídicos.
No obstante, cabe señalar que a la fecha de recepción de la consulta en este Consejo Jurídico ya había sido rebasado ampliamente el plazo máximo para resolver y notificar la resolución, que, tratándose de una revisión iniciada a instancia de parte, será de un año desde la presentación de la solicitud por el interesado, según dispone el artículo 217.6 de la LGT. Esta circunstancia no obsta la resolución, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 21.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPAC).
TERCERA.- La causa de nulidad invocada.
La revisión de oficio de actos administrativos, en general, constituye un procedimiento excepcional en virtud del cual la Administración, ejerciendo potestades privilegiadas de autotutela, puede por sí misma, bien por propia iniciativa o a instancia del interesado, sin intervención judicial, anular o declarar la nulidad de sus propios actos.
En particular, la revisión de oficio de actos tributarios regulada en el artículo 217 de la LGT procede cuando se puede alegar y probar la concurrencia en el acto cuya revisión se insta de vicios especialmente graves que fundamenten dicha declaración de nulidad por parte de la propia Administración tributaria. Por ello, no todos los posibles vicios alegables en vía ordinaria de recurso administrativo, económico-administrativo o contencioso-administrativo son relevantes en un procedimiento de revisión de oficio, sino sólo los específicamente establecidos en la ley.
Como señala la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo núm. 251/2018, de 19 de febrero, recaída en el recurso de casación núm. 122/2016, “el procedimiento de revisión de actos nulos de pleno Derecho constituye un cauce extraordinario para, en determinados y tasados supuestos (los expresados en el apartado 1 del artículo 217 de la Ley General Tributaria), expulsar del ordenamiento jurídico aquellas decisiones que, no obstante su firmeza, incurren en las más groseras infracciones del ordenamiento jurídico”, considerando que el procedimiento de revisión de actos nulos “sacrifica la seguridad jurídica en beneficio de la legalidad cuando ésta es vulnerada de manera radical”, por lo que debe producirse “una interpretación estricta de las causas que determinan la revisión de oficio”.
En el presente caso, en la solicitud de nulidad se alega lo siguiente:
“PRIMERO.-Que hemos tenido conocimiento de la resolución de fecha 8 de junio de 2011, del Servicio de Recaudación Vía Ejecutiva de la Agencia Regional de Recaudación, por la que se desestima el recurso presentado por esta parte en fecha 18 de marzo de 2011 contra la providencia de apremio núm. 2010/073/073/881100520675, sin que me conste debidamente notificada.
SEGUNDO.-Esa resolución no ha sido notificada formalmente, apreciando en el Boletín núm. 80 de fecha 7 de Abril de 2012, que se encuentra --, con CIF A30107163, y que el nombre de la mercantil a la que represento es ´--´ y el CIF es B30107163, estando pues en uno de los supuestos previstos en la Sección Primera del Capítulo Segundo de la Constitución, generando una absoluta indefensión, pues nunca llegó la resolución del recurso presentado ni nunca otra noticia posterior, ni al domicilio designado ni a ningún otro”.
El reclamante señala, como único motivo de impugnación, irregularidades en la notificación de la resolución del recurso de reposición, alegando indefensión, por lo que cabe deducir que fundamenta su solicitud de nulidad en el motivo de la letra a) del artículo 217.1 de la LGT:
“1. Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:
a) Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional”.
CUARTA.- Actos que lesionan derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional (artículo 217.1.a) de la LGT).
Este Consejo Jurídico ha venido señalando (por todos, Dictamen 25/2008) que la hipotética falta de notificación del acto impugnado no lesiona el contenido esencial de un derecho susceptible de amparo constitucional, más en concreto, del derecho a la tutela judicial efectiva reconocida en el artículo 24.1 de la Constitución. Y ello porque la extensión de tal derecho al ámbito administrativo sólo es admitida por el Tribunal Constitucional para el caso de que se esté ante procedimientos sancionadores, como destacó este Consejo Jurídico en los Dictámenes 19 y 20 de 1999. Desde su Sentencia de 8 de junio de 1981, el Alto Tribunal ha sostenido que las garantías consagradas en el artículo 24 de la Constitución sólo resultan aplicables en los procesos judiciales y en los procedimientos administrativos de carácter sancionador, consecuencia de la identidad de naturaleza de los mismos. Al ser ambos manifestaciones del poder punitivo del Estado, los dos deben inspirarse en los mismos principios, tanto materiales (artículo 25 de la CE) como formales (artículo 24 de la CE).
Al reconocer el Tribunal Constitucional que el derecho de defensa dimanante del artículo 24 CE no resulta de aplicación al procedimiento administrativo, con la excepción señalada relativa al sancionador, no está afirmando que los ciudadanos carezcan del mismo, sino únicamente que este derecho de defensa no es el del artículo 24 y, por tanto, no tiene rango de derecho fundamental. Así lo ha ratificado en numerosas ocasiones: Sentencias 42/89, de 16 de febrero, 181/90, de 15 de noviembre, 97/93, de 22 de marzo, y, específicamente en el ámbito tributario, en las Sentencias 164/95, 198/95, 94/96 y 291/2000.
No obstante, ya en los Dictámenes 56 y 123/2011, este Consejo Jurídico admitió modulaciones en esta doctrina. Así, en el último de los citados, analizamos la incidencia que en ella tiene la STC 111/2006, de 5 de abril, en relación con una eventual extensión de las garantías derivadas del artículo 24.1 de la CE, no sólo a los procedimientos sancionadores, sino también a los de gestión tributaria. Desde entonces, diversos pronunciamientos de este Consejo Jurídico han apreciado la vulneración del derecho fundamental allí proclamado cuando la infracción de las normas reguladoras de las notificaciones tributarias ha puesto al contribuyente en situación de indefensión material, al no llegar a tener conocimiento de las actuaciones tributarias que se seguían en contra de sus intereses, sino cuando ya era demasiado tarde para reaccionar frente a ellas. Así, los Dictámenes 46/2020, 173/2020, 9/2022 o 30/2022, por citar sólo algunos recientes.
Parte esta doctrina de la jurisprudencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que admite la extensión a los procedimientos administrativos de las garantías derivadas del artículo 24 CE. Así, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 12 de mayo de 2011, que realiza una síntesis de la doctrina constitucional y jurisprudencial en materia de defectos en la forma de practicar las notificaciones y sus efectos sobre la validez de la actuación administrativa, sostiene que “aunque el grueso de la doctrina constitucional sobre la incidencia que tienen las notificaciones defectuosamente practicadas sobre el derecho a la tutela judicial efectiva se ha forjado en el ámbito del proceso judicial, el propio máximo intérprete de la Constitución ha puesto de relieve que existen determinados supuestos en los que este derecho puede verse afectado en el ámbito del procedimiento administrativo, supuestos en los que la do ctrina sentada en relación con los actos de comunicación procesal practicados por los órganos judiciales resultará aplicable “mutatis mutandi” a las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración. Así sucede, en particular: a) cuando el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso; b) cuando falte la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria; y c) cuando en el ámbito de un procedimiento sancionador no se haya emplazado al interesado, causándole indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente (SSTC 291/2000, de 30 de noviembre, FFJJ 3, 4 y 5; 54/2003, de 24 de marzo, FJ 3; 113/2006, de 5 de abril, FFJJ 5 y 6; y 111/2006, de 5 de abril, FFJJ 4 y 5). Y añade la sentencia que “una vez reconocida la aplicación del derecho a la tutela judicial efectiva en el ámbi to del procedimiento administrativo, resulta necesario poner de manifiesto que es doctrina del Tribunal Constitucional que, en materia de notificaciones, únicamente lesiona el art. 24 de la CE la llamada indefensión material y no la formal, impidiendo el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución...”. En el mismo sentido, las SSTS, Sala 3ª, de 29 de septiembre y 6 de octubre de 2011.
Del mismo modo, como ya señalamos en nuestro Dictamen 56/2011, el Consejo de Estado, en Dictámenes 679/2005 y 670/2009, entre otros, recuerda la doctrina del Tribunal Supremo, fijada ya en sentencia de 1 de febrero de 1993, en cuya virtud, “el derecho de tutela judicial efectiva sólo excepcionalmente puede referirse a la actuación administrativa, pues es un derecho constitucional de prestación que ha de ser satisfecho por los órganos judiciales y no por la Administración; de ahí la excepcionalidad de que pueda vulnerarse en los procedimientos de ésta. Tan sólo en el caso de que la índole de la actuación administrativa sea tal que llegue a producir un resultado que cierre el paso a la ulterior intervención revisora de la Jurisdicción, o que no permita la reversión del mismo, podría aceptarse hipotéticamente que desde el plano de la actuación administrativa pudiera producirse la lesión de ese derecho; o bien en los supuestos del procedimiento sancionador por la extensión al mismo de las garantías del proceso penal, según la jurisprudencia constitucional y de este mismo Tribunal Supremo”. En el mismo sentido, el Dictamen del Consejo de Estado 1.481/2008 sostiene que la omisión de la notificación sólo generaría la nulidad cuando diese lugar a una grave indefensión material.
Indica al respecto la Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de mayo de 2011 que “como viene señalando el Tribunal Constitucional n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1 CE ni, al contrario, una notificación correctamente practicada en el plano formal supone que se alcance la finalidad que le es propia, es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece [SSTC 126/1991, FJ 5; 290/1993, FJ 4; 149/1998, FJ 3; y 78/1999, de 26 de abril, FJ 2], lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, o habiéndose notificado el acto a un tercero respetando los requisitos establecidos en la Ley, se prueba que el tercero no entregó la comunicación al interesado [Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007), FD Tercero]? ??. Y añade que “por la misma razón, no cabe alegar indefensión material cuando el interesado colaboró en su producción [ATC 403/1989, de 17 de julio, FJ 3; Sentencias de este Tribunal de 14 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3253/2002), FD Sexto; y de 10 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3466/2002), FD Cuarto], ni, desde luego, cuando ha rehusado personalmente las notificaciones (SSTC 68/1986, de 27 de mayo, FJ 3; y 93/1992, de 11 de junio, FJ 4)”.
La eventual nulidad se vincula, pues, con la constatación de que la actuación de la Administración en orden a comunicar al interesado los actos administrativos le ha colocado en indefensión. Entendida ésta como una disminución efectiva y real de garantías con limitación de los medios de alegación, prueba y, en suma, de defensa de los propios derechos e intereses (STS de 30 de mayo de 2003), lleva anudada, como consecuencia jurídica ordinaria, la anulabilidad del acto (art. 48.1 de la LPAC); sólo determinará su nulidad cuando sea especialmente grave, es decir, cuando lo que se produzca no sea una mera limitación de las posibilidades de defensa, sino la privación total y absoluta de las mismas, impidiendo la ulterior intervención revisora de la jurisdicción. Por ello, el Consejo de Estado niega que se produzca indefensión cuando el interesado pudo interponer las reclamaciones y recursos procedentes (Dictamen 2107/2010).
La Jurisprudencia del Tribunal Supremo en materia de notificaciones en el ámbito tributario ha puesto de manifiesto reiteradamente que para determinar si concurre vicio en la notificación deben ponderarse dos elementos; en primer lugar, “el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones” y, en segundo lugar, “las circunstancias particulares concurrentes en cada caso”, como “el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración”. En este sentido la Sentencia de 22 de septiembre de 2011 señala lo siguiente:
“Admitido, de acuerdo con una consolidada doctrina constitucional, que en el ámbito de las notificaciones de los actos y resoluciones administrativas resulta aplicable el derecho a la tutela judicial efectiva (STC 59/1998, de 16 de marzo, FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre, FJ 4; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2), debemos recordar que, como presupuesto general, lo trascendente en el ámbito de las notificaciones es determinar si, con independencia del cumplimiento de las formalidades legales, el interesado llegó a conocer el acto o resolución a tiempo para -si lo deseaba- poder reaccionar contra el mismo, o, cuando esto primero no sea posible, si, en atención a las circunstancias concurrentes, debe presumirse o no que llegó a conocerlos a tiempo.
Pues bien, al objeto de determinar si debe entenderse que el acto administrativo o resolución notificada llegó o debió llegar a conocimiento tempestivo del interesado, un análisis pormenorizado de la jurisprudencia de esta Sala y Sección en materia de notificaciones en el ámbito tributario -inevitablemente muy casuística- pone de relieve que los elementos que, con carácter general deben ponderarse, son dos. En primer lugar, el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones, en la medida en que tales formalidades van únicamente dirigidas a garantizar que el acto llegue efectivamente a conocimiento de su destinatario. Y, en segundo lugar, las circunstancias particulares concurrentes en cada caso, entre las que necesariamente deben destacarse tres: a) el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración; b) el conocimiento que, no obstante el incumplimiento en su notif icación de todas o algunas de las formalidades previstas en la norma, el interesado haya podido tener del acto o resolución por cualesquiera medios; y, en fin, c) el comportamiento de los terceros que, en atención a la cercanía o proximidad geográfica con el interesado, pueden aceptar y aceptan la notificación”.
QUINTA.- Cumplimiento de las formalidades establecidas en la LGT en materia de notificaciones. Ausencia de indefensión.
I.- El artículo 110.1 de la LGT dispone que “en los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante”. Y, de conformidad con dicha disposición, la Agencia Tributaria tuvo en cuenta el domicilio señalado por D. X, en representación de --, en su escrito de recurso reposición de 18 de marzo de 2011 (pág. 57 del expediente), e intentó la notificación, mediante correo certificado con acuse de recibo, en dicho domicilio: “Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla” (pág. 100 del expediente).
Por otra parte, el artículo 112.1 de la LGT (en la redacción vigente de marzo de 2011 a mayo de 2015) dispone que “cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación”, y que “en este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, por alguno de los siguientes medios:… b) En el Boletín Oficial del Estado o en los boletines de las Comunidades Autónomas o de las provincias, según la Administración de la que proceda el acto que se pretende notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte” . El apartado 2 de dicho artículo 112 dispone que “en la publicación constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado”. Y, como ha quedado acreditado en el expediente, la Agencia practicó la notificación por comparecencia dando cumplimiento a las formalidades establecidas en dichas disposiciones (págs. 100 y 101 del expediente).
Por lo tanto, ha quedado acreditado que la Administración tributaria ha cumplido con todas las formalidades establecidas por la LGT en materia de notificaciones (que es el primero de los elementos que debe ponderarse según la referida STS de 22 de septiembre de 2011).
II.- La reclamante alega que en el anuncio publicado en el Boletín Oficial figura “--. con CIF A30107163”, y que, sin embargo, la identificación de la mercantil es “-- con CIF B30107163”, por lo que entiende que se le ha ocasionado “una absoluta indefensión”. Al respecto, este Consejo Jurídico comparte el criterio de los órganos preinformantes, en el sentido de que se trata de un error material que por sí mismo no tiene la entidad suficiente para producir una vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, considerando que dicho error no impidió que la notificación se intentara en el domicilio social señalado por D. X, representante legal de la sociedad, que aparece claramente identificado en las notificaciones personales, siendo el administrador único de la sociedad antes y después de su transformación de sociedad anónima en sociedad limitada.
Además, en la notificación de la providencia de apremio que se hace mediante anuncio publicado en el BORM núm. 53 de 5 de marzo de 2011 también figura “-- con CIF A30107163” (pág. 50 del expediente), y es evidente que dicha notificación edictal, lejos de producir indefensión, sí permitió que el interesado conociera el acto, dado que frente al mismo interpuso el recurso de reposición cuya resolución ahora impugna.
III.- En el expediente únicamente figura como domicilio del sujeto pasivo el reiterado domicilio de “Calle --, CP. 30820 de Alcantarilla”, que es además el que consigna el reclamante tanto en el recurso de reposición frente a la providencia de apremio (pág. 57 del expediente) como en el escrito por el que se insta la nulidad (pág. 128 del expediente). Además, dicho domicilio es el que figura como domicilio fiscal en la Base de Datos Consolidada de la AEAT y en la Base de Datos de la ATRM (pág. 95 del expediente), y es el domicilio en el que se produce la notificación de distintos actos del expediente; entre otros, el acuerdo de inicio del procedimiento de gestión tributaria, que se notificó mediante agente notificador en dicho domicilio, siendo receptor de la notificación D. X, que suscribe la misma en calidad de gerente de la mercantil interesada (pág. 38 del expediente). Y, además, dicho domicilio es el que figura en la escritura de 9 de febrero de 2006 de “transformación de sociedad anónima en limitada” (pág. 65 del expediente).
Aunque la Administración tributaria no está legalmente obligada por Ley a realizar una actividad indagatoria para descubrir posibles direcciones donde reiterar los intentos de notificación personal, sí “debe intentar, con carácter previo a la vía edictal, la notificación personal en otros domicilios que consten en el expediente y que puedan ser fácilmente conocidos sin exigir de la Administración un esfuerzo desproporcionado” (Dictamen de este Consejo Jurídico 216/2022). Pero en este caso, como ya se ha dicho, el único domicilio que consta en el expediente es el domicilio donde se intentó la notificación de la resolución cuya nulidad se pretende.
Por lo tanto, como pone de manifiesto el informe del Servicio Jurídico Tributario, no solo debe considerarse que la Administración ha cumplido con las formalidades legales, sino que, además, debe considerarse que, a diferencia del obligado tributario, la Administración ha actuado con la debida diligencia (que es el segundo de los elementos que debe ponderarse según la referida STS de 22 de septiembre de 2011).
IV.- Es evidente que el obligado tributario conocía la existencia del procedimiento de recurso, dado que es precisamente él quien inició dicho procedimiento con la interposición del recurso de reposición frente a la providencia de apremio (la cual, además, como se ha dicho, le fue notificada del mismo modo que la resolución del recurso que ahora impugna); por lo tanto, en ningún caso podría considerarse que se ha producido una situación de indefensión, dado que la reclamante ha tenido la posibilidad de interponer la correspondiente reclamación frente a la desestimación presunta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 225.4 de la LGT. Además, también pudo impugnar el acto por la vía ordinaria cuando tuvo conocimiento del mismo. En este sentido, el Dictamen de este Consejo Jurídico 246/2013 señalaba lo siguiente:
“En el supuesto ahora sometido a consulta, ha de precisarse que lo que se pretende es la nulidad de la resolución del recurso de reposición, dadas las irregularidades habidas en su notificación. Y ello constituye una diferencia sustancial respecto de los supuestos en los que este Consejo Jurídico ha apreciado la existencia de una verdadera indefensión material o una imposibilidad de acceso a las posibilidades de defensa por parte de los ciudadanos y que se circunscriben a procedimientos iniciados de oficio por parte de la Administración tributaria, que se desarrollan con la total ignorancia del interesado, quien a menudo sólo llega a tener conocimiento del mismo cuando se hacen efectivas sobre su patrimonio las medidas ejecutivas del procedimiento de apremio, de modo que, al no tener conocimiento de los actos administrativos no puede combatirlos ni realizar actuación alguna en defensa de sus derechos sino cuando aquéllos ya han sido ejecutados.
En el presente supuesto, sin embargo, la interesada conoce la existencia del procedimiento de recurso por la sencilla razón de que es ella quien lo inicia mediante su escrito de impugnación. Por ello, aunque no se le notifique en el domicilio indicado la resolución del recurso y en consecuencia no tenga conocimiento efectivo de la misma, señala el Consejo de Estado en el ya citado Dictamen 2107/2010, que <no cabría apreciar en modo alguno una situación de indefensión pues tenía la posibilidad de presentar la correspondiente reclamación contra la desestimación presunta del recurso (artículo 225.4 de la Ley General Tributaria)>.
A mayor abundamiento, la interesada afirma en su escrito de solicitud de revisión de oficio que ha tenido conocimiento de la resolución de su recurso y que aquélla no había sido notificada correctamente. Lo que determina, como apunta la STS de 27 de febrero de 2011, antes parcialmente transcrita, que se trataría de un acto administrativo que no ha sido notificado correctamente, y que, en consecuencia, pudo ser impugnado en cualquier momento en que la interesada se diera por notificada, por lo que, al tener conocimiento del acto originario, debió impugnarlo por la vía ordinaria. Si la reclamación o el recurso hubieran sido declarados extemporáneos, por estimar que la notificación edictal de 20 de mayo de 2011 surtió efecto, podría haber interpuesto el recurso contencioso y solicitar su anulación. En el mismo sentido, nuestro Dictamen 123/2011.
Corolario de lo expuesto es que no se aprecia una privación total y absoluta de las posibilidades de defensa de la mercantil interesada, impidiendo la ulterior intervención revisora de la jurisdicción, sino una mera limitación o dificultad que, a lo sumo, podría determinar la mera anulabilidad del acto (art. 63.1 LPAC), pero no una declaración de nulidad de pleno derecho, al no apreciarse la vulneración del derecho fundamental consagrado en el artículo 24 de la Carta Magna, que pudiera integrar el supuesto previsto en el artículo 217.1 letra a) LGT alegado por la actora como causa de la nulidad pretendida”.
V.- En definitiva, debe considerarse que la resolución impugnada se ha notificado de conformidad con lo dispuesto en los artículos 110 y 112 de la LGT, que no se ha producido una situación de indefensión material imputable a la Administración, que no se ha vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva y que, por lo tanto, no concurre el supuesto de nulidad del apartado a) del artículo 217.1 de la Ley General Tributaria.
En atención a todo lo expuesto, el Consejo Jurídico formula la siguiente
CONCLUSIÓN
ÚNICA. - Se dictamina favorablemente la propuesta de resolución consultada por cuanto no procede declarar la nulidad del acto cuya revisión de oficio se solicita, dado que, como se indica en la consideración quinta de este Dictamen, no concurre la causa de nulidad del apartado a) del artículo 217.1 de la LGT.
No obstante, V.E. resolverá.
