Dictamen nº 117/2025

 

El Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en sesión celebrada el día 13 de mayo de 2025, con la asistencia de los señores que al margen se expresa, ha examinado el expediente remitido en petición de consulta por el Excmo. Sr. Consejero de Economía, Hacienda y Empresa, mediante oficios registrados los días 22 de abril de 2024 (COMINTER 87594) y 25 de febrero de 2025, sobre responsabilidad patrimonial instada por D.ª X, por anormal funcionamiento de la Administración tributaria (exp. 2024_132), aprobando el siguiente Dictamen.

 

ANTECEDENTES

 

PRIMERO.- Con fecha 23 de noviembre de 2006, se otorgó escritura pública de compraventa, por la que se protocolizaba la transmisión a la mercantil “--” de un solar por valor de 600.000 euros. La mercantil adquirente hacía constar en la escritura, a efectos fiscales, que la adquisición se realizaba con la finalidad de dedicarla a la construcción de Viviendas de Protección Oficial (VPO), por lo que se solicitaba en ese acto la exención prevista en el artículo 45.I.B)-12 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (TRLITPAJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre; así como por el artículo 88.I.B)-12 de su reglamento, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo.

 

En la referida escritura, y como representantes de la parte adquirente, consta la identificación de los dos administradores mancomunados de la mercantil “--”, entre ellos, la ahora reclamante, D.ª X.

 

Con fecha 19 de diciembre de 2006, la mercantil presenta autoliquidación del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, en la que se hace constar la aplicación de una exención provisional, con fecha de caducidad de 23 de noviembre de 2009, por el propósito de destinar el bien inmueble adquirido a la construcción de VPO.

 

Iniciado procedimiento de comprobación limitada, el 4 de septiembre de 2012, se dicta Acuerdo de terminación con liquidación provisional (ILT 130220 2011 007579) contra “--”. El importe de la liquidación resultante a ingresar consistía en 42.000 euros de cuota, incrementada en los correspondientes intereses de demora; en total 55.484,59 euros.

 

En el curso de dicho procedimiento de comprobación limitada, la mercantil no formuló alegaciones en el trámite de audiencia concedido, tampoco interpuso recurso contra la liquidación provisional, por lo que la resolución devino firme.

 

Con fecha 24 de octubre de 2012, se incoa procedimiento sancionador por los hechos referidos anteriormente (ISN 130220 2012 002224), que finaliza por acuerdo de imposición de sanción tributaria de 8 de julio de 2013, que es notificado a la mercantil infractora el 21 de octubre de 2013. En el curso de dicho procedimiento sancionador, la mercantil no formuló alegaciones en el trámite de audiencia, tampoco interpuso recurso contra la imposición de la sanción, de modo que el acuerdo sancionador devino firme en vía administrativa.

 

SEGUNDO.- Con fecha 23 de noviembre de 2006, “--” otorgó escritura pública de préstamo hipotecario, por la que se protocolizaba la constitución de hipoteca sobre el bien inmueble referido en el Antecedente primero de este Dictamen. En la referida escritura, y como representantes de la parte prestataria, consta la identificación de los dos administradores mancomunados de la mercantil “--”, entre ellos la ahora reclamante, D.ª X.

 

Con fecha 19 de diciembre de 2006, la mercantil presenta autoliquidación del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados por la escritura de constitución de hipoteca, en la que hace constar la aplicación de una exención provisional, con fecha de caducidad 23 de noviembre de 2009, por tratarse de una operación de constitución de hipoteca sobre bien inmueble con la finalidad de construir VPO.

 

Iniciado procedimiento de comprobación limitada, finaliza por Acuerdo de 4 de septiembre de 2012, de terminación con liquidación provisional (ILT 130220 2011 007551) contra “--”. El importe de la liquidación, resultante a ingresar consistía en 9.054,99 euros de cuota, incrementada por los correspondientes intereses de demora; en total 11.962,20 euros.

 

En el curso de dicho procedimiento de comprobación limitada, la mercantil -- no formuló alegaciones en el trámite de audiencia concedido, tampoco se interpuso recurso contra la liquidación provisional, por lo que la resolución devino firme en vía administrativa.

 

Con fecha 22 de octubre de 2012, se incoa procedimiento sancionador por los hechos referidos (ISN 130220 2012 002223). Con fecha 8 de julio de 2013, se dicta Acuerdo de Imposición de Sanción Tributaria, que es notificada a la mercantil infractora el 4 de septiembre de 2013. En el curso de dicho procedimiento sancionador, y de acuerdo con el expediente administrativo, la mercantil -- no formuló alegaciones en el trámite de audiencia concedido, tampoco se interpuso recurso contra la imposición de la sanción, adquiriendo por tanto, el acuerdo, firmeza en vía administrativa.

 

TERCERO.- Con fecha 27 de diciembre de 2006, se otorgó escritura pública de compraventa, por la que se protocolizaba la transmisión a la mercantil “--” de unos terrenos, por valor de 274.193,51 euros. En la referida escritura y como representantes de la parte adquirente, consta la identificación de los dos administradores mancomunados de la mercantil adquirente, entre ellos la Sra. X.

 

Con fecha 6 de diciembre de 2007, la mercantil adquirente de los terrenos, -- presenta autoliquidación del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, en la que hace constar la aplicación de una exención provisional, con fecha de caducidad 27 de diciembre de 2009, por tratarse de adquisición de solar con la finalidad de construir VPO.

 

Con fecha 7 de mayo de 2012, se dicta acuerdo de terminación de procedimiento de comprobación limitada con liquidación provisional (ILT 130220 2011 007550) contra “--”. El importe de la liquidación, resultante a ingresar consistía en 19.193,55 euros de cuota, incrementada en 5.744,92 por intereses de demora; en total 24.938,47 euros.

 

En el curso de dicho procedimiento de comprobación limitada, la mercantil no formuló alegaciones en el trámite de audiencia concedido, ni recurrió la liquidación provisional, que adquirió firmeza en vía administrativa.

 

Con fecha 17 de mayo de 2012, el Servicio de Gestión Tributaria, acuerda el inicio de un procedimiento sancionador por los hechos referidos anteriormente (ISN 130220 2012 000867) por la incorrecta autoliquidación del Impuesto. Con fecha 9 de enero de 2013 se dicta acuerdo de imposición de sanción tributaria, que es notificado a la mercantil infractora en fecha 8 de marzo de 2013. En el curso de dicho procedimiento sancionador, la infractora no formuló alegaciones en el trámite de audiencia concedido ni recurrió la sanción impuesta, que devino firme en vía administrativa.

 

CUARTO.- Transcurrido el periodo de pago en voluntaria de las tres deudas y de las tres sanciones tributarias anteriormente descritas sin que se hubiera realizado el pago de las mismas, se incoó procedimiento de apremio contra la obligada tributaria principal, “--”, resultando infructuosas las actuaciones realizadas en vía de apremio para hacer efectivo el cobro de la deuda generada.

 

La mercantil fue declarada fallida por motivo de insolvencia, mediante Resolución del Jefe de Servicio de Recaudación en Vía Ejecutiva de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, de 3 de mayo de 2019.

 

QUINTO.- Con fecha 7 de octubre de 2020, se acuerda “Iniciar el procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria previsto en el art. 43.1.a) de la LGT a X con NIF 2…..W, como administrador que era de la empresa -- cuando se cometieron las infracciones tributarias que dieron lugar a las sanciones impuestas y cuyo importe, resultante de la suma de la deuda que sirvió de base al cálculo de las sanciones y la propia deuda, asciende a la cantidad de 109.014,73 euros que es la que se reclama en este expediente”. El acuerdo es notificado el día 23 de octubre de 2020.

 

En la misma fecha se acuerda incoar otro procedimiento idéntico respecto del otro administrador mancomunado de la empresa deudora, D. Y.

 

SEXTO.- Frente al acuerdo de incoación del expediente de derivación de responsabilidad, la interesada presenta alegaciones para manifestar que no era administradora en el momento de la infracción tributaria, por renuncia, y que, en cualquier caso, no existe culpabilidad.

 

Dichas alegaciones son desestimadas, pues la Sra. X era administradora de la mercantil cuando se realizaron los actos que constituyen el hecho imponible del impuesto cuya indebida tributación está en el origen de los procedimientos sancionadores, al invocar una exención cuyo presupuesto, destinar los bienes adquiridos a la construcción de VPO, no se llegó a justificar.

 

En cuanto a la segunda alegación, se rechaza sobre la base de un criterio doctrinal y jurisprudencial que se estima asentado, con cita de una resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que recoge dicho criterio.

 

Sintetiza la Administración su rechazo a las alegaciones en los siguientes términos:

 

“…tal derivación es posible con la apreciación de una mera dejación de funciones del administrador. Está así probado en el expediente que la empresa que administraba fue sancionada por reiteradas infracciones tipificadas en el art. 191 LGT, a consecuencia de declarar exentos actos que no lo eran dando lugar a la tramitación de los correspondientes expedientes sancionadores. Es claro que existe al menos negligencia, dejación de funciones, o “culpa in vigilando” al consentir que esas infracciones se cometieran o como poco no impedir su comisión, lo que evidencia la existencia de un “nexo causal” necesario entre el administrador y el incumplimiento de los deberes fiscales del sujeto pasivo, la sociedad que administraba”. 

 

SÉPTIMO.- El 11 de febrero de 2021, se dicta “Resolución por la que se acuerda la declaración de responsabilidad subsidiaria”, que es notificada a la responsable el 26 de febrero de 2021.

 

OCTAVO.- Con fecha 22 de marzo de 2021, la Sra. X presenta reclamación económico-administrativa, impugnando la resolución que acuerda la declaración de responsabilidad subsidiaria , invocando los artículos 174.5 y 212.3 de la LGT, y solicitando la suspensión de las sanciones y de las deudas tributarias, a lo que se accede por resoluciones de 10 y 28 de junio de 2021, respectivamente.

 

NOVENO.- El 28 de febrero de 2022, el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Murcia estima la reclamación, anulando el acto impugnado, con el siguiente fundamento:

 

“…No puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en STC 164/2005, al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando “se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio” [Sentencia de 6 de junio de 2008, rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004) FJ Sexto; de 18 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 3 267/2002), FD 8 y de 2 de noviembre de 2002 (rec. cas. núm. 9712/1997),FD Cuarto]… A la vista de la doctrina expuesta, no puede entenderse correctamente motivada la imposición de las sanciones reseñadas. Al tratarse de un supuesto de responsabilidad del artículo 43.1 a) de la LGT, siendo improcedentes las sanciones, tampoco pueden ser objeto de derivación las liquidaciones asociadas”.

 

DÉCIMO.- Con fecha 25 de mayo de 2022, en ejecución de la resolución del TEAR, se acuerda anular la resolución por la que se acordaba la declaración de responsabilidad subsidiaria, así como las providencias de apremio y las posteriores actuaciones ejecutivas tendentes al cobro de las liquidaciones tributarias.

 

UNDÉCIMO.- Con fecha 27 de febrero de 2023, Dª. X presenta reclamación de responsabilidad patrimonial frente a la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, por los daños ocasionados por la resolución de derivación de responsabilidad subsidiaria dictada en fecha 11 de febrero de 2021, posteriormente anulada por el TEAR de la Región de Murcia mediante Resolución de 28 de febrero de 2022, notificada a la interesada el 11 de marzo de 2022.

 

Alega la reclamante que la Administración tributaria ha tenido varias ocasiones para rectificar los actos liquidatorios y sancionadores, archivar el expediente y evitar a la actora “los numerosos y graves daños y perjuicios psicofísicos, morales y económicos que le han sido producidos”.

 

La primera ocasión que la Administración tuvo para rectificar fue al formular la reclamante su escrito de alegaciones al acuerdo de inicio del expediente de derivación de responsabilidad, que le fue notificado el 23 de octubre de 2020, es decir, casi 11 años después de haber renunciado como administradora de la sociedad. En dicho escrito la reclamante alegaba, entre otros motivos demostrativos de la improcedencia del inicio de dicho expediente, que había renunciado como administradora de la sociedad el 20 de enero de 2010, cuando las deudas de “--” se encontraban en período voluntario de pago, es decir, varios años antes de que la sociedad fuera requerida para presentar las cédulas de calificación provisional o definitiva de las viviendas de VPO, para las que había solicitado la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o, en caso de que no fuesen aportadas dichas cédulas, presentase las autoliquidaciones complementaria s del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por la pérdida del derecho a la exención.

 

Otra ocasión de rectificar tuvo la Administración cuando fue presentada la reclamación económico-administrativa ante el TEAR, impugnando el acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria.

 

Y, en tercer término, una nueva ocasión de rectificar se produjo cuando la reclamante presentó recurso de reposición contra las providencias de apremio.

 

Pues bien, según la reclamante, lejos de rectificar, la Administración perseveró en su actuar ilegal, actuación que la actora califica de arbitraria por los siguientes motivos:

 

- Por imputar a la reclamante la responsabilidad en unas supuestas infracciones tributarias en las que no había tenido ni podía tener ninguna participación, por haber renunciado al cargo de administrador varios años antes de que, en su caso, pudiesen haber sido cometidas las infracciones sancionadas y 11 años antes de que le fuera notificado el acuerdo de inicio del expediente de derivación de responsabilidad subsidiaria.

 

- Por haber hecho caso omiso de la renuncia y el cese del administrador, efectuada mediante documento notarial otorgado el 20 de enero de 2010, que fue aportado al escrito de alegaciones presentado en el trámite de audiencia concedido para alegaciones al acuerdo de inicio de expediente de declaración de responsabilidad subsidiaria. Alega, además, el carácter no constitutivo de la inscripción de los administradores sociales en el Registro.

 

- Por haber sido dictadas, las seis providencias de apremio, el 21 de mayo de 2021, esto es, dos meses después de la interposición, el 22 de marzo de 2021, de la reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de derivación de responsabilidad. Entiende la reclamante que la presentación de la reclamación económico-administrativa impugnando el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria bastaba para la suspensión de las liquidaciones. En lo que se refiere a las sanciones anteriormente referenciadas, por establecerlo así el artículo 212.3 de la LGT, y en cuanto a la suspensión de las liquidaciones por el ITP y AA.JJ.DD. antes referenciadas, porque se hallaba en trámite de formalización la hipoteca unilateral de la vivienda ofrecida en garantía.

 

- Por eliminar varios documentos del expediente administrativo remitido al TEAR (escritura de renuncia al cargo de administrador e informe de valoración de un inmueble), que hubieron de ser aportados al Tribunal por la propia interesada.

 

Frente a esta actuación ilegal y arbitraria de la Administración tributaria, la reclamante optó por contar con asesoramiento legal especializado, pues la complejidad de los procedimientos tributarios y la dificultad intrínseca de las disposiciones que regulan las distintas figuras impositivas, así como las varias fases administrativas para su gestión, inspección, recaudación y revisión, no sólo aconsejan sino que, en la mayoría de los casos, hacen materialmente imprescindible que los contribuyentes comparezcan ante la Administración tributaria asesorados por profesionales (abogados, economistas, etc.) especialmente preparados para el asesoramiento fiscal. Como resultado de esa asistencia jurídica, consiguió la anulación de los actos tributarios impugnados. Entiende que no viene obligada a soportar el daño patrimonial que la retribución al profesional que ha prestado el necesario asesoramiento comporta, si la actuación administrativa frente a la que ha reaccionado es manifiestamente contraria a Derecho y arbitraria, es decir, no es razonable ni razonada, y no se ha desarrollado dentro de los márgenes ordinarios o de los estándares que ha de esperarse de una Administración pública.

 

Entiende que fue la actuación de la Administración tributaria, contra la que se vio obligada a reaccionar, la que le generó el daño consistente en los gastos de asesoramiento legal por los que reclama.

 

Solicita una indemnización de 13.189 euros, en concepto de gastos de honorarios profesionales de abogados por la gestión del procedimiento de reclamación económico-administrativa, que acredita mediante la aportación de la propuesta de servicios que le efectúa un despacho de abogados y un recibo por la provisión de fondos efectuada.

 

DUODÉCIMO.- Con fecha 20 de abril de 2023, se admite a trámite la reclamación de responsabilidad patrimonial y se trasladan las actuaciones al Servicio Jurídico de la ATRM, como instructor, para la tramitación del procedimiento.

 

DECIMOTERCERO.- Con fecha 21 de abril de 2023, el instructor del procedimiento solicita al Servicio de Recaudación de la ATRM, órgano que prestó el servicio público tributario y a cuyo funcionamiento se imputa el presunto daño, la emisión del correspondiente informe preceptivo y la remisión del expediente.

 

El informe solicitado se evacua el 24 de mayo de 2023 y procede a enumerar todas las deudas tributarias que se liquidaron a la mercantil “--”, con una síntesis de los hechos y fundamentos en que se basaron tales liquidaciones y las correspondientes sanciones. Asimismo, se informa que “según consta en certificación expedida por el registrador mercantil relativa a la sociedad --: (Inscripción 3ª) en Junta Universal celebrada el 4 de mayo de 2005, en el domicilio social, se acuerda el cese de los administradores mancomunados Don Y y Doña Z y, asimismo, la designación y aceptación del cargo, de los administradores mancomunados Don Y con NIF: -- y Doña X con NIF: --. (Inscripción 4ª) en Junta Universal celebrada el 30 de mayo de 2011, en el domicilio social, se acuerda aceptar la renuncia como administradora de Doña Z (sic) y el cese como administrador de Don Y. Inscribiéndose el cese de ambos administradores mancomunados el 18 de octubre de 2011”.

 

A la vista de los datos expuestos, se decide iniciar expediente de derivación de responsabilidad subsidiaria amparado en el artículo 43.1.a) de la LGT dirigido a los administradores nombrados el 4 de mayo de 2005, entre ellos la Sra. X.

 

Frente al acuerdo de inicio, continúa el extenso informe evacuado, la interesada presenta escrito alegando que no era administradora en el momento de la infracción tributaria por renuncia y la inexistencia de culpabilidad. Las alegaciones son desestimadas conforme a la siguiente motivación:

 

“La interesada, como administradora mancomunada de la mercantil fallida, firma el 23 de noviembre de 2006 dos escrituras, una de compraventa de terrenos y otra de constitución de hipoteca, y el 27 de diciembre del mismo año, otra escritura más de compraventa de terrenos. Posteriormente presenta autoliquidación por las citadas operaciones, declarándolas como exentas por ser destinados los inmuebles adquiridos a la construcción de Viviendas de Protección Oficial y la hipoteca escriturada a financiar dichos inmuebles.

 

Asimismo, adjunta a sus alegaciones un acta de requerimiento notarial de fecha 20 de enero de 2010, practicada a la empresa -- en la que renuncia a su cargo de administradora mancomunada de la referida mercantil.

 

En este punto, transcribimos algunas líneas de la Resolución de la Dirección de Registros y del Notariado, de fecha 24 de marzo de 1994: “...que sin prejuzgar la facultad que, corresponde a los administradores de desvincularse unilateralmente del cargo que les ha sido conferido y han aceptado, por más que la sociedad pretenda oponerse a ello, no cabe desconocer que el mínimo deber de diligencia exigible en el ejercicio de ese cargo cuando como consecuencia de su renuncia quede el mismo totalmente vacante o, sin que ello llegue a producirse, devenga inoperante – renuncia de un administrador mancomunado o un número de administradores que impida la válida constitución del Consejo de Administración – obliga a los renunciantes, pese a su decisión, a continuar al frente de la gestión hasta que la sociedad haya podido adoptar las medidas necesarias para proveer a dicha situación”. Por tanto, consideramos que en el caso de renuncia, dimisión, caducidad del nombrami ento de los administradores hay que tener en cuenta que a pesar de estos hechos se sigue siendo administrador hasta la celebración de la Junta General que proceda a la elección de otros que lo sustituyan o procedan a su renovación. Además, en el supuesto que nos ocupa, la figura que se elige como representación de la empresa es la del administrador mancomunado, por tanto, mientras que no se proceda a su sustitución o la empresa se manifieste respecto a la renuncia podríamos encontrarnos con la paralización de los órganos sociales”.

 

El informe continúa relatando los hitos del procedimiento de derivación de responsabilidad, su impugnación posterior y el fallo del TEAR, con su correspondiente ejecución, en los términos que ya han quedado expresados en los Antecedentes de este Dictamen.

 

DECIMOCUARTO.- Conferido, el 16 de noviembre de 2023, trámite de audiencia a la interesada, presenta escrito de alegaciones el 30 de noviembre de 2023. Sostiene la reclamante que las sanciones impuestas en su día a la mercantil deudora principal no eran procedentes y que las liquidaciones presentadas en su día fueron correctas, por lo que la derivación de responsabilidad hacia ella tampoco era admisible y resultó arbitraria e injustificada. Insiste, además, en el carácter no constitutivo de la inscripción registral de la renuncia al cargo de administradora, por lo que dicha renuncia se hizo efectiva desde el momento en que se comunicó a la mercantil.

 

Aporta, junto al escrito de alegaciones, diversa documentación: a) providencias de apremio y recurso de reposición frente a ellas con solicitud de suspensión; b) acta de requerimiento notarial, de 20 de enero de 2010, para que se comunique a la mercantil su renuncia a la condición de administradora mancomunada; c) certificación del Registro Mercantil; y d) documentación acreditativa de los gastos de asistencia letrada cuyo resarcimiento se reclama.

 

DECIMOQUINTO.- Con fecha 15 de abril de 2024, se formula propuesta de resolución desestimatoria de la reclamación, al considerar el instructor que no concurren todos los elementos determinantes de la responsabilidad patrimonial, singularmente el nexo causal entre el servicio público tributario y el daño alegado, cuya realidad no ha llegado a acreditarse, como tampoco su antijuridicidad. 

 

DECIMOSEXTO.- Remitido el expediente al Consejo Jurídico en solicitud de dictamen, por Acuerdo 9/2024, de 29 de abril, se solicitó a la autoridad consultante que subsanara la defectuosa configuración del expediente remitido junto a la consulta y para que ésta fuera realizada por órgano competente para hacerlo.

 

Una vez subsanadas las deficiencias advertidas en el referido Acuerdo, se volvió a remitir el expediente al Consejo Jurídico en solicitud de Dictamen, mediante comunicación interior del pasado 25 de febrero de 2025.

 

A la vista de los referidos antecedentes procede realizar las siguientes

 

CONSIDERACIONES

 

PRIMERA.- Carácter del Dictamen.

 

El presente Dictamen se emite con carácter preceptivo, conforme a lo dispuesto en el artículo 81.2 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPAC), en concordancia con lo establecido en el artículo 12.9 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, del Consejo Jurídico de la Región de Murcia, en cuya virtud, el Consejo habrá de ser consultado en las reclamaciones que en concepto de responsabilidad patrimonial se formulen ante la Administración regional.

 

SEGUNDA.- Legitimación, plazo para reclamar y procedimiento.

 

I. La legitimación activa corresponde a quien debe soportar los costes de impugnación de la actuación administrativa, detrimento patrimonial éste que le confiere la condición de interesada para solicitar de la Administración su resarcimiento, conforme a lo establecido en los artículos 32 y siguientes de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público (LRJSP).

 

La legitimación pasiva corresponde a la Administración titular del servicio a cuyo funcionamiento se imputa el daño, en este supuesto la Administración regional titular de los servicios de gestión tributaria a resultas de cuya actuación la interesada se ve compelida a actuar en defensa de sus intereses.

 

II. El artículo 67.1 LPAC dispone en su primer párrafo, de forma genérica, que el derecho a reclamar prescribe al año de producido el hecho o el acto que motive la indemnización o de manifestarse su efecto lesivo. Por su parte, el segundo párrafo de este mismo apartado establece una regla específica de cómputo del plazo prescriptivo para aquellos casos en los que proceda reconocer derecho a indemnización por anulación en vía administrativa o contencioso-administrativa de un acto o disposición de carácter general, en los que el derecho a reclamar prescribirá al año de haberse notificado la resolución administrativa o la sentencia definitiva.

 

El 28 de febrero de 2022, el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Murcia estima la reclamación, sin que conste que esta resolución fuera recurrida. De modo que, con independencia de la fecha de notificación a la interesada, cuando se presenta la reclamación de responsabilidad patrimonial el 27 de febrero de 2023, todavía no había transcurrido el plazo anual de prescripción del derecho a reclamar, por lo que la acción resarcitoria se ejercitó de forma temporánea. 

 

III. Se ha seguido el procedimiento previsto en la LPAC para la tramitación de las reclamaciones de responsabilidad patrimonial, sin que se observen carencias esenciales, obrando en el expediente el informe del Servicio a cuyo funcionamiento se imputa el daño y el trámite de audiencia a la interesada, que junto con la solicitud de este Dictamen constituyen los trámites preceptivos de este tipo de procedimientos.

 

Cabe destacar que se ha excedido en mucho el plazo de seis meses que, para la resolución de los procedimientos de responsabilidad patrimonial, establece el artículo 91.3 LPAC, lo cual no es obstáculo para que la Administración resuelva de forma expresa acerca de la reclamación, conforme a lo establecido en el artículo 21.1 LPAC.

 

TERCERA.- Elementos de la responsabilidad patrimonial.

 

I. El ordenamiento jurídico español contempla un sistema de responsabilidad patrimonial por los daños que se causen como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, que encuentra su fundamento en los artículos 9.3 y 106.2 de la Constitución y que se regula en los artículos 32 y siguientes LRJSP, en términos sustancialmente coincidentes, en lo que aquí concierne, al régimen establecido en la hoy derogada Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (LRJPAC).

 

Los elementos constitutivos de la responsabilidad patrimonial de la Administración son recogidos por los artículos 32 y siguientes LRJSP y 139 y siguientes LRJPAC.  De conformidad con lo que se establece en ese bloque normativo, en la constante jurisprudencia que lo interpreta y en la doctrina del Consejo de Estado y de este Consejo Jurídico, son requisitos que deben concurrir para afirmar la responsabilidad extracontractual de las Administraciones Públicas los siguientes:

 

- La efectiva realidad del daño o perjuicio, evaluable económicamente e individualizado en relación a una persona o grupo de personas.

 

- Que el daño o lesión sufrida sea consecuencia del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos en una adecuada relación de causa a efecto, sin intervención de elementos extraños que pudieran influir alterando el nexo causal.

 

- Que los daños no se deriven de hechos o circunstancias que no se hubiesen podido prever o evitar según el estado de los conocimientos de la ciencia o la técnica existentes en el momento de producción de aquéllos.

 

- Ausencia de fuerza mayor.

 

- Que el reclamante no tenga el deber jurídico de soportar el daño.

 

Ahora bien, al igual que ha establecido en anteriores Dictámenes emitidos en supuestos similares al presente, el Consejo Jurídico ha destacado que, si bien es cierto que nuestro ordenamiento jurídico configura un régimen de responsabilidad patrimonial de carácter objetivo, éste no convierte a la Administración en una aseguradora que deba responder automáticamente por el solo hecho de que el evento dañoso se haya producido como consecuencia de la utilización de bienes o servicios públicos con independencia del actuar administrativo, porque, de aceptar esta tesis, el régimen de responsabilidad patrimonial se transformaría en un sistema providencialista no contemplado en nuestro ordenamiento jurídico (Sentencias del Tribunal Supremo de 13 de noviembre de 1997, 5 de junio de 1998, 27 de mayo de 1999, 13 de septiembre de 2002 y 8 de abril de 2003, y más recientemente, la núm. 1340/2021, de 17 de noviembre, entre otras muchas).

 

Del mismo modo, en ocasiones anteriores ha manifestado el Consejo Jurídico (por todos, Dictámenes 197/2002 y 44/2021) que el instituto de la responsabilidad patrimonial nace con la finalidad de compensar a los particulares por los perjuicios derivados del funcionamiento de los servicios públicos y, traduciéndose frecuentemente el quehacer de las Administraciones en la emisión de actos administrativos, una parte de los supuestos de responsabilidad patrimonial planteados tendrá su causa en la adopción de actos de tal naturaleza que, posteriormente, sean anulados por considerarlos contrarios al ordenamiento jurídico. Tanto la LRJPAC como la LPAC dan respuesta a este supuesto de hecho regulándolo de modo específico. Así en sus respectivos  artículos 102.4 (LRJPAC) y 106.4 (LPAC) -incardinados en el título dedicado a la revisión de los actos administrativos- establecen: “Las Administraciones públicas, al declarar la nulidad de una disposición o acto, podr án establecer, en la misma resolución, las indemnizaciones que proceda reconocer a los interesados, si se dan las circunstancias previstas en los artículos 139.2 y 141.1 de esta Ley [32.2 y 34.1 de la Ley de Régimen Jurídico del Sector Público]; sin perjuicio de que, tratándose de una disposición, subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma”. Por su parte, los artículos 142.4 LRJPAC y 32.1 segundo párrafo LRJSP, ya en sede de responsabilidad patrimonial, disponen que la anulación en vía administrativa o por el Orden jurisdiccional Contencioso-Administrativo de los actos o disposiciones administrativas no presupone -“por sí misma”, añade la LRJSP- derecho a la indemnización.

 

Dichos preceptos, según reiterada jurisprudencia y doctrina, deben interpretarse en el sentido de que el efecto indemnizatorio no se asocia automáticamente a la anulación de una resolución administrativa, de suerte que tal anulación se erija en título por sí suficiente para que surja el derecho a indemnización. La procedencia de ésta se determinará una vez constatada la existencia del daño o lesión patrimonial y la concurrencia de los requisitos que las disposiciones reguladoras de la responsabilidad patrimonial establecen como necesarios para que aquél pueda imputarse a la Administración, lo que exigirá verificar que la lesión sea consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, que el daño producido sea efectivo, evaluable económicamente e individualizado o individualizable respecto de una persona o grupo de personas, y que sea antijurídico, en el sentido de que el particular no tenga el deber jurídico de soportarlo.

 

II. Sobre la realidad del daño y su acreditación.

 

Reclama la interesada el resarcimiento de los honorarios de abogados a los que tuvo que hacer frente para la impugnación en vía económico-administrativa de la resolución por la que se le derivaba la responsabilidad de la deuda tributaria de la empresa fallida. El montante solicitado como indemnización asciende a 13.189 euros.

 

Para acreditar la realidad del daño, aporta la reclamante dos documentos. En primer lugar, una propuesta de servicios profesionales en la que un despacho de abogados le expone los servicios y actuaciones que se compromete a realizar en nombre de la interesada, tanto en vía económico-administrativa como judicial, en su caso. En segundo lugar, un certificado del propio despacho de abogados en el que se relacionan los abonos realizados por la interesada al bufete, por importe total de 10.100 euros.

 

Entiende el Consejo Jurídico, con la propuesta de resolución, que el abono de dichas cantidades no queda debidamente acreditado con la prueba documental aportada. No se ha unido al procedimiento factura por los servicios profesionales prestados o justificantes bancarios de las transferencias realizadas, lo que impide tener por cierto que los desembolsos pecuniarios fueron efectivamente realizados.

 

A tal efecto, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso de la Audiencia Nacional, de 3 de noviembre de 2006 (rec. 69/2005), que sigue la línea de otras de la misma Sala, establece una exigente prueba de la efectividad de los pagos realizados en concepto de honorarios profesionales para poder reconocer su indemnización:

“… del examen de lo actuado no resulta acreditado el efectivo abono de las cantidades que se reclaman. Existe una certificación del "Despacho de Abogados C." y una factura -unidos a la demanda-, en las que se detallan las cantidades reclamadas, si bien, no se acredita el efectivo pago de las cantidades hoy reclamadas. Tampoco se identifica el proceso en vía administrativa en que los gastos fueron causados de forma individualizada, ni lo correspondiente a cada actuación en concreto. Ciertamente, el recurrente tiene medios que acrediten que esas cantidades fueron efectivamente satisfechas al despacho de abogados sin que sea suficiente su mera declaración. No se ha acreditado, pues, el efectivo daño cuya indemnización se solicita, por lo que no puede reconocerse el derecho reclamado”.

 

En el supuesto ahora sometido a consulta, ni siquiera se aporta una factura por los honorarios satisfechos, y tampoco se detallan, en el recibo de cantidades elaborado por el despacho de abogados, las concretas actuaciones a que responden los emolumentos, ni el procedimiento en el que aquéllas se realizaron.

 

La falta de acreditación de los honorarios efectivamente satisfechos impide su resarcimiento.

 

III. Sobre el nexo causal entre el funcionamiento del servicio público tributario y el perjuicio alegado.

 

Como ya se ha indicado, el daño reclamado se contrae únicamente a los honorarios de abogados devengados como consecuencia de la asistencia letrada que la interesada decidió contratar, para combatir la resolución de derivación de responsabilidad tributaria.

 

De ordinario, este tipo de daños no se estima indemnizable, de conformidad con la doctrina de este Consejo Jurídico, deudora de la doctrina del Consejo de Estado, que considera que el carácter voluntario de la asistencia letrada en los procedimientos administrativos conlleva entender que es la libre decisión del interesado la que determina la producción del gasto, que no puede imputarse de forma directa a la actuación administrativa impugnada, por lo que se rechaza su indemnización. Así, por todos, el Dictamen del Consejo de Estado núm. 737/2013 señala que “Es doctrina constante de este Consejo (entre otros muchos, dictámenes 1.150/2002, de 27 de junio de 2002, 957/2004, de 20 de mayo de 2004, 1.696/2006, de 5 de octubre de 2006, 2.095/2007, de 22 de noviembre de 2007, 427/2009, de 23 de abril de 2009, 1.736/2009, de 5 de noviembre de 2009, 542/2012, de 19 de julio de 2012, y 805/2012, de 11 de octubre de 2012) que, como regla general, no resultan resarcibles los gastos de asistencia de letrado en la vía económico-administrativa. Y ello por entenderse que en la relación de causalidad interviene en estos supuestos un elemento extraño, cual es la voluntad del propio reclamante, al no ser obligada la actuación letrada en dicho procedimiento".

 

En cuanto a la ruptura del nexo causal que conlleva la intervención del interesado que decide libremente contar con asesoramiento legal, que no es preceptivo en el procedimiento de reclamación en vía económico-administrativa, el Dictamen del mismo Alto Cuerpo Consultivo núm. 931/2019, con fundamento entre otros en dicho argumento, deniega la indemnización de unos honorarios profesionales por importe superior a 1.300.000 euros.

 

En idéntico sentido, aunque admitiendo una cierta modulación en la doctrina apuntada, el Dictamen del Consejo de Estado núm. 591/2019 señala que “en cuanto a los segundos (honorarios pagados en la vía administrativa), tampoco procede su indemnización, en la medida en que la actuación letrada en el procedimiento administrativo no es obligatoria. Interviene así un elemento extraño -la voluntad del propio reclamante- que rompe la relación de causalidad, sin que concurra en el presente caso circunstancia excepcional alguna que permita modular la regla anterior”. También insiste en la misma idea el Dictamen 263/2023.

 

Del mismo modo, el Dictamen núm. 179/2017 señala lo siguiente:

 

“Es doctrina constante de este Consejo (entre otros muchos, dictámenes números 1.150/2002, de 27 de junio, 957/2004, de 20 de mayo, 1.696/2006, de 5 de octubre, 2.095/2007, de 22 de noviembre, 427/2009, de 23 de abril, 1.736/2009, de 5 de noviembre, 542/2012, de 19 de julio, 805/2012, de 11 de octubre, 737/2013, de 17 de octubre, y 515/2016, de 23 de junio) que, como regla general, no resultan resarcibles los gastos de asistencia de letrado ni en las actuaciones ante la AEAT ni en la interposición de recursos de reposición ni en la vía económico-administrativa. Y ello por entenderse que en la relación de causalidad interviene en estos supuestos un elemento extraño, cual es la voluntad del propio reclamante, al no ser obligada la actuación letrada en dicho procedimiento. Únicamente cuando concurren circunstancias excepcionales se ha modulado la regla anterior en el sentido de considerar indemnizables algunos de tales gastos.

 

Por su parte, las Sentencias del Tribunal Supremo de 14 de julio y 22 de septiembre de 2008, que resuelven sendos recursos de casación para la unificación de doctrina, ponen el acento en la antijuridicidad del perjuicio sufrido, al señalar que ´cuando un obligado tributario, valiéndose de un asesoramiento específico y retribuido, obtiene de la Administración, bien en la vía de gestión bien en la económico-administrativa, la anulación de un acto que le afecta, ha de soportar el detrimento patrimonial que la retribución comporta si la actuación administrativa frente a la que ha reaccionado se produce dentro de los márgenes ordinarios o de los estándares esperables de una organización pública que debe servir los intereses generales, con objetividad, efectividad y pleno sometimiento a la ley y al derecho, eludiendo todo atisbo de arbitrariedad´. Y estiman que, para apreciar la antijuridicidad del perjuicio, hay que tener en cuenta ´elementos de muy diversa factur a´, que van desde el tipo de potestad que ejercita la Administración en el caso concreto hasta las concretas características personales del afectado por la actuación administrativa”.

 

En particular, la referida sentencia del Tribunal Supremo de 14 de julio de 2008, en sus fundamentos de derecho cuarto y quinto, afirma lo siguiente:

 

“CUARTO.-(…) También resulta posible que, ante actos dictados en virtud de facultades absolutamente regladas, proceda el sacrificio individual, no obstante su anulación posterior, porque se ejerciten con los márgenes de razonabilidad que cabe esperar de una Administración pública llamada a satisfacer los intereses generales y que, por ende, no puede quedar paralizada ante el temor de que, si revisadas y anuladas sus decisiones, tenga que compensar al afectado con cargo a los presupuestos públicos, en todo caso y con abstracción de las circunstancias concurrentes. Esta idea cobra especial fuerza tratándose de la Administración tributaria, a la que el constituyente y el legislador demandan una actitud activa consistente en, como ya hemos apuntado, comprobar, investigar, inspeccionar y, si procede, corregir los hechos de los administrados con trascendencia fiscal. Con esta perspectiva parece evidente la diferencia, a los efectos que nos ocupan, entre, por ejemplo, la situación de un sujeto pasivo que acude al asesoramiento legal para enfrentarse a una liquidación impositiva practicada en el ejercicio de una potestad groseramente prescrita que la del que utiliza el mismo instrumento a fin de discutir otra en la que se eliminan como gastos deducibles los intereses pagados por un establecimiento en España a una sociedad matriz foránea como retribución de la financiación que recibe de ella”.

 

En definitiva, para apreciar si el detrimento patrimonial que supone para un administrado el pago del asesoramiento que ha contratado constituye una lesión antijurídica, ha de analizarse la índole de la actividad administrativa y si responde a los parámetros de racionalidad exigibles. Esto es, si, pese a su anulación, la decisión administrativa refleja una interpretación razonable de las normas que aplica, enderezada a satisfacer los fines para los que se la ha atribuido la potestad que ejercita.

 

QUINTO.-En la descripción de la posición del administrado frente a una lesión, al objeto de calificarla como antijurídica y, por consiguiente, de resarcible, intervienen también matices personales, que coadyuvan a perfilarla, sin que por ello se introduzca ningún ´tinte subjetivista´ en la construcción de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas. No existe ´igualitarismo´ en este ámbito, pues ante una misma realidad no todos los sujetos se sitúan en igual posición.

 

Parece tan evidente que resulta superfluo subrayarlo: no puede equipararse, a los efectos de analizar si queda jurídicamente obligado a hacer frente a la minuta de los profesionales que ha contratado para obtener la razón en la vía administrativa, un sujeto pasivo de un impuesto, persona física, que se relaciona esporádicamente con los órganos tributarios y que, ante un requerimiento, un procedimiento de inspección o una liquidación, se ve obligado a buscar una asistencia letrada ad hoc, con una sociedad, organización compleja, habituada, por su actividad, a entrar en conflicto con la hacienda pública y que, incluso, cuenta en plantilla con profesionales que, llegada la ocasión, intervienen en su defensa o que tiene contratado, en régimen de ´iguala´, un asesoramiento externo. (…)”.

 

La aplicación de esta doctrina al supuesto ahora sometido a consulta, se realiza en la Consideración cuarta de este Dictamen.

 

IV. En relación con el requisito de la antijuridicidad, como hemos dicho, la jurisprudencia ha establecido una doctrina restrictiva. En su momento fue denominada tesis o doctrina del “margen de tolerancia”, de la que es representativa la Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de febrero de 1996. Dicha doctrina fue evolucionando, hasta que el propio Tribunal Supremo optó por su abandono y superación, al entender que la aplicación de dichas tesis conllevaba la introducción de matices subjetivistas en la responsabilidad patrimonial, que se caracteriza por su objetividad. En cualquier caso, las Sentencias del Tribunal Supremo de 27 de mayo de 2004 (rec. 556/2000), 14 de febrero de 2006 (rec. 256/2002) y 31 enero 2008  (rec. 4065/2003), entre otras, expresaban que “siempre que el actuar de la Administración se mantuviese en unos márgenes de apreciación no solo razonados sino razonables debería entenderse que no podría hablarse de existencia de lesión ant ijurídica, dado que el particular vendría obligado por la norma que otorga tales potestades discrecionales a soportar las consecuencias derivadas de su ejercicio”.

 

La jurisprudencia ha entendido que este razonamiento es aplicable más allá del ejercicio de potestades discrecionales. Así, la Sentencia de 26 de octubre de 2011  (rec. 188/2009), proclama que, en relación con los actos que no tengan carácter discrecional, “habrá que discernir entre aquellas actuaciones en las que la predefinición agotadora alcanza todos los elementos de la proposición normativa y las que, acudiendo a la técnica de los conceptos jurídicos indeterminados, impelen a la Administración a alcanzar en el caso concreto la única solución justa posible mediante la valoración de las circunstancias concurrentes, para comprobar si a la realidad sobre la que actúa le conviene la proposición normativa delimitada de forma imprecisa. Si la solución adoptada se produce dentro de los márgenes de lo razonable y de forma razonada, el administrado queda compelido a soportar las consecuencias perjudiciales que para su pat rimonio jurídico derivan de la actuación administrativa, desapareciendo así la antijuridicidad de la lesión”.

 

Incluso se insiste en la mencionada sentencia que “no acaba aquí el catálogo de situaciones en las que, atendiendo al cariz de la actividad administrativa de la que emana el daño, puede concluirse que el particular afectado debe sobrellevarlo. También resulta posible que, ante actos dictados en virtud de facultades absolutamente regladas, proceda el sacrificio individual, no obstante su anulación posterior, porque se ejerciten dentro de los márgenes de razonabilidad que cabe esperar de una Administración pública llamada a satisfacer los intereses generales y que, por ende, no puede quedar paralizada ante el temor de que, si revisadas y anuladas sus decisiones, tenga que compensar al afectado con cargo a los presupuestos públicos, en todo caso y con abstracción de las circunstancias concurrentes. En definitiva, para apreciar si el detrimento patrimonial que supone para un administrado el funcionamiento de un determinado servicio público resulta antijur ídico ha de analizarse la índole de la actividad administrativa y si responde a los parámetros de racionalidad exigibles. Esto es, si, pese a su anulación, la decisión administrativa refleja una interpretación razonable de las normas que aplica, enderezada a satisfacer los fines para los que se le ha atribuido la potestad que ejercita"”.

 

Del mismo modo, la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, núm. 997/2016, de 6 de mayo (con cita de numerosas resoluciones previas), se expresa en los siguientes términos:

 

“…en orden a una eventual responsabilidad patrimonial de la Administración derivada de la anulación -en sede administrativa o jurisdiccional- de un acto puede condensarse en los siguientes parámetros: I) La anulación no presupone el derecho a indemnización, lo que implica tanto como decir que habrá lugar a ella sólo cuando concurran los requisitos exigidos con carácter general; II) El requisito esencial y determinante para que pueda apreciarse la responsabilidad patrimonial en estos casos es la antijuridicidad del perjuicio; III) Para determinar si un sujeto de derecho está obligado jurídicamente a soportar el daño que le ha infligido el funcionamiento de un servicio público, uno de los elementos a tomar en consideración es la naturaleza misma de la actividad administrativa: "no es igual si se trata del ejercicio de potestades discrecionales, en las que la Administración puede optar entre diversas alternativas, indiferentes jurídicamente, sin más límite que la arbitrariedad que proscribe el artículo 9, apartado 3, de la Constitución, que si actúa poderes reglados, en los que no dispone de margen de apreciación, limitándose a ejecutar los dictados del legislador. Y ya en este segundo grupo, habrá que discernir entre aquellas actuaciones en las que la predefinición agotadora alcanza todos los elementos de la proposición normativa y las que, acudiendo a la técnica de los conceptos jurídicos indeterminados, impelen a la Administración a alcanzar en el caso concreto la única solución justa posible mediante la valoración de las circunstancias concurrentes, para comprobar si a la realidad sobre la que actúa le conviene la proposición normativa delimitada de forma imprecisa. Si la solución adoptada se produce dentro de los márgenes de lo razonable y de forma razonada, el administrado queda compelido a soportar las consecuencias perjudiciales que para su patrimonio jurídico derivan de la actuación administrativa, desapareciend o así la antijuridicidad de la lesión (...), o, como se dice en nuestra Sentencia (Sección Cuarta) de 2 de febrero de 2012 (casación 462/11 ): (...) Incluso cuando se trate del ejercicio de potestades absolutamente regladas, procederá el sacrificio individual, no obstante la anulación posterior de las decisiones administrativas, cuando éstas se ejerciten dentro de los márgenes de razonabilidad que cabe esperar de una Administración pública llamada a satisfacer los intereses generales y que, por ende, no puede quedar paralizada ante el temor de que, revisadas y anuladas, en su caso, sus decisiones, tenga que compensar al afectado con cargo a los presupuestos públicos, en todo caso y con abstracción de las circunstancias concurrentes...”.

 

Por su parte, el Consejo de Estado (Dictamen 142/2018, entre otros) se ha hecho eco, en distintas ocasiones, de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de acuerdo con la cual, si bien la responsabilidad de la Administración derivada de la anulación de actos, en vía judicial o administrativa, tiene carácter objetivo, a la hora de valorar, en estos casos, la antijuridicidad de la lesión (o, lo que es lo mismo, la ausencia de deber jurídico del ciudadano de soportar el daño producido), ha de abandonarse el debate sobre la conducta de la Administración y trasladarlo al resultado, la antijuridicidad de la lesión, atendiendo a las peculiaridades del caso concreto, y sin introducir, por tanto, el requisito de culpa o negligencia en la actuación jurídica de la Administración.

 

Destaca el Alto Órgano Consultivo, tras recordar la jurisprudencia ya expuesta supra, cómo ha señalado el Tribunal Supremo que, para declarar la responsabilidad patrimonial, es necesario distinguir aquellos supuestos en que la anulación de la resolución de la Administración se debe a una diferente interpretación de una norma jurídica en un asunto complejo, de aquellos otros en que habría habido un error o deficiente valoración de datos objetivos, de forma que solo en este último supuesto habría obligación de indemnizar, siempre que concurriesen todos los requisitos exigibles (STS de 12 de septiembre de 2008, entre otras).

 

Del mismo modo, el Consejo de Estado llama la atención sobre los posibles riesgos que pudieran derivar de una excesiva laxitud o de un indebido automatismo en la aplicación de dicha doctrina, a la que subyace la necesidad de un análisis basado en los parámetros de racionalidad exigibles en cada caso. Análisis que, como también ha apuntado en alguna ocasión el Consejo de Estado (así, Dictamen nº 627/2015) puede ponerse en conexión con la “violación suficientemente caracterizada” exigida por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en el ámbito de la responsabilidad; expresión que la jurisprudencia del citado Tribunal de Justicia vincula a la exigencia de una violación manifiesta y grave.

 

De este modo, para excluir la antijuridicidad del perjuicio será necesario que la resolución anulada sea razonada y razonable; una razonabilidad que habría de quedar excluida en aquellos casos en que se aprecie una violación “manifiesta y grave” de las normas aplicables; cualificación de la violación que entronca con la línea jurisprudencial del Tribunal de Justicia que ha quedado aludida.

 

Por otra parte, y como ya señalamos en nuestro Dictamen núm. 179/2008, a la hora de analizar reclamaciones indemnizatorias como la que nos ocupa, y en el trance de hacer aplicación de la referida doctrina jurisprudencial acerca de la razonabilidad de una actuación administrativa posteriormente anulada, procede destacar lo que expresa la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Extremadura de 31 de enero de 2007, que afirma que “Para determinar que la actuación administrativa ha sido razonable no podemos centrarnos en la motivación de las sentencias que anulan la decisión administrativa, en concreto, en los razonamientos de esta Sala que llega a calificar la actuación impugnada de contraria a Derecho. Y estimamos que no es la motivación de la sentencia la que ha de valorarse, porque ello supondría una tautología, en cuanto, porque constituye esa irregularidad, es por lo que la decisión se anuló. Muy al contrario, estimamos que lo decis ivo a la hora de examinar esas exigencias de la racionabilidad de la decisión ha de buscarse en la misma motivación de la decisión ya anulada y los antecedentes en que se basó, porque es precisamente en esa motivación donde el ordenamiento fija la justificación de la actuación de la Administración, que es la finalidad de la motivación de los actos, que precisamente impone de manera especial para los actos discrecionales el artículo 54 de la Ley 30/92, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y el Procedimiento Administrativo Común". En el mismo sentido se pronuncia dicha Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Extremadura en sentencia de 30 de septiembre de 2009.

 

CUARTA.- Nexo causal y antijuridicidad: análisis del supuesto a que se refiere la consulta.

 

I. Interrupción o rotura del nexo causal por la decisión libre y no obligada de la interesada de contar con asistencia letrada: inexistencia.

 

En el supuesto sometido a consulta, la actuación administrativa a la que se imputa el daño consiste en la derivación de la responsabilidad tributaria de una sociedad mercantil a uno de sus administradores mancomunados, limitándose la reclamación a la solicitud de resarcimiento de los honorarios profesionales de abogado, que la reclamante decidió contratar para impugnar en vía económico-administrativa la resolución que acordaba dicha derivación de responsabilidad.

 

Como ya se indicó en el apartado III de la Consideración tercera de este dictamen, en la reclamación de este tipo de daños, con carácter general, se considera que existe una ruptura del nexo causal entre aquél y la actuación administrativa, porque es la intervención del interesado la que causa el daño, cuando decide libremente contar con asesoramiento legal, que no es preceptivo en el procedimiento de reclamación en vía económico-administrativa.

 

Sin embargo, dicha doctrina general está sometida a múltiples modulaciones, que afectan tanto al tipo de potestad ejercitado como a las condiciones personales del perjudicado y a la posición en que se encuentra frente a la Administración, que pueden derivar en que la decisión de contar con asistencia letrada no sea tan libre y voluntaria para el afectado. El análisis acerca de la potestad ejercitada y de cómo se actuó por parte del servicio público se realiza en el apartado II de esta Consideración, con ocasión del estudio de la antijuridicidad del perjuicio alegado.

 

En relación con la condición personal de la responsable subsidiaria, hay que convenir que, aun cuando su cargo de administradora le obligaba a conocer las obligaciones fiscales de la sociedad y a mantener un contacto ordinario con la Administración tributaria, lo cierto es que, cuando se produce la derivación de responsabilidad, para cuya impugnación contrata la asistencia letrada, ya hacía años que se había desvinculado de la referida mercantil, sin que conste en el expediente qué actividad profesional desarrolló con posterioridad. Ha de considerarse, además, el importe de la deuda tributaria que se le derivaba, superior a los 100.000 euros.  La importante afectación patrimonial que esa cantidad supone para un contribuyente persona física y la complejidad del procedimiento, hacen que el carácter absolutamente voluntario de la búsqueda de asistencia jurídica profesional en un procedimiento en el que la intervención de Letrado no es preceptiva, se vea alterado de forma intensa, y concurran a juicio de este Consejo Jurídico aquellas circunstancias a las que alude la doctrina del Consejo de Estado y la jurisprudencia, que permitirían modular o excepcionar la doctrina general relativa a la no resarcibilidad por vía de responsabilidad patrimonial de los gastos de asistencia letrada.

 

II. De la antijuridicidad del perjuicio: inexistencia.

 

El procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria se inició en su momento sobre la base de considerar que la interesada era la administradora de la sociedad deudora principal cuando se cometieron diversas infracciones tributarias, de lo que se deduce que la Sra. X, en su condición de administradora, no realizó las actuaciones debidas en orden a evitar la comisión de tales infracciones, por lo que entiende que sería aplicable el supuesto previsto en el artículo 43.1, a) LGT, en cuya virtud, “serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria… los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento de quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones”.

 

Frente al acuerdo de inicio, la interesada formuló alegaciones para afirmar que había cesado en su condición de administradora de la sociedad deudora en el año 2010, por lo que a la fecha de la comisión de las infracciones tributarias ya no ostentaba el indicado cargo. Así, manifiesta que “presentó su renuncia como administradora mancomunada de la mercantil --, renuncia que fue formalizada en escritura otorgada el 20 de enero de 2.010 ante el notario de Murcia D. Carlos Peñafiel de Río, con el número 182 de su protocolo (Documento núm. 1), que fue debidamente inscrita en el Registro Mercantil de Murcia. Con dicha renuncia quedó desvinculada totalmente de la sociedad por su disconformidad con la forma de gestionar y administrar la misma por el administrador que realmente llevaba la gestión, D. Alejandro Tejeda Mora, y la administración un familiar de éste. Por consiguiente, ninguna responsabilidad se le puede atribuir a partir de la renuncia al cargo”.

 

La Administración tributaria rechazó dicha alegación al considerar que la Sra. X, como administradora mancomunada de la mercantil fallida, firmó dos escrituras de compraventa de terrenos y una escritura de constitución de hipoteca para la construcción de viviendas de protección oficial de fechas 27/12/2006; 23/11/2006 y 23/11/2006 respectivamente. Posteriormente, presentó autoliquidación por las citadas operaciones, declarándolas como exentas, por ser destinados los inmuebles adquiridos a la construcción de Viviendas de Protección Oficial y la hipoteca escriturada a financiar dichos inmuebles. La exención provisional caducó en el año 2009, al transcurrir el plazo establecido para obtener la cédula de calificación de VPO, lo que determinó que por la Administración se realizaran sendas liquidaciones para la determinación de la deuda tributaria dejada de ingresar por la empresa y que se declarara la comisión de diversas infracciones con imposición de las correspo ndientes sanciones, conforme se indica en los Antecedentes de este Dictamen.   

 

Destaca la Administración que la renuncia de la interesada al cargo se produjo el 20 de enero de 2010, pero no fue aceptada por el resto de los administradores mancomunados hasta la junta general universal celebrada el 30 de mayo de 2011, según consta en el Registro Mercantil. Considera la Administración que “en el caso de renuncia, dimisión, caducidad del nombramiento de los administradores hay que tener en cuenta que a pesar de estos hechos se sigue siendo administrador hasta la celebración de la Junta General que proceda a la elección de otros que lo sustituyan o procedan a su renovación. Además, en el supuesto que nos ocupa, la figura que se elige como representación de la empresa es la del administrador mancomunado, por tanto, mientras que no se proceda a su sustitución o la empresa se manifieste respecto a la renuncia podríamos encontrarnos con la paralización de los órganos sociales”. Para fundamentar esta consideración, la Administración invoca u na resolución de la Dirección de los Registros y del Notariado, de fecha 24 de marzo de 1994, en cuya virtud, ante la renuncia de un administrador mancomunado, éste viene obligado, pese a su decisión, a continuar al frente de la gestión hasta que la sociedad haya podido adoptar las medidas necesarias para proveer a dicha situación.

 

En cualquier caso, la Administración consideró que las infracciones tributarias por las que fue sancionada la mercantil estaban tipificadas en el artículo 191 de la Ley General Tributaria, en cuya virtud, “constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley”. De modo que la fecha de comisión de las infracciones fue el momento de la realización incorrecta de las autoliquidaciones en los años 2006 y 2007, momento en que la interesada era administradora mancomunada de la sociedad. Del mismo modo, advierte la Administración que la Sra. X seguía ostentando dicho cargo cuando caducó el beneficio fiscal asociado a la construcción de VPO, en diciembre de 20 09, y que, lejos de actuar para regularizar la situación tributaria de la sociedad, lo que hizo fue renunciar a su cargo apenas un mes después.

 

Es de señalar, asimismo, que las sanciones impuestas a la mercantil no habían sido objeto de recurso, ni se había discutido en su momento la tipificación de las conductas infractoras de la sociedad, por lo que la Administración, al efectuar la derivación de responsabilidad, partía de una situación de hecho dada, con unas sanciones que habían devenido firmes y que derivaban de la comisión de tres infracciones tributarias. Y todo ello, sin perjuicio de que, con ocasión de la posterior reclamación económico-administrativa de la Sra. X frente a la resolución que la declaraba responsable subsidiaria, y que terminó con la anulación de dicha resolución, se combatiera con éxito la comisión de las infracciones por parte de la deudora principal y que su conducta fuera merecedora de sanción.

 

Por otra parte, alegó la actora en el procedimiento de derivación de responsabilidad que la Administración no detallaba qué concretas actuaciones habían sido realizadas por la Sra. X, de manera activa y dolosa, que hubieran propiciado la comisión de las infracciones tributarias, siendo así que correspondía a la Administración tributaria la prueba de la culpabilidad del sujeto infractor. Frente a esta alegación, la Administración invoca el criterio del Tribunal Económico Administrativo Central en relación con las diferencias existentes en materia de exigencia de acreditación de la culpa, cuando se trata de una infracción administrativa o de una derivación de responsabilidad. Así, con cita de la Resolución para unificación de criterio del indicado Órgano económico-administrativo, número 3867/2015, de 30 de octubre, y en relación con la apreciación de la concurrencia del requisito exigido por el artículo 43.1, letra a) LGT, para poder efectuar la derivación d e responsabilidad al administrador, consistente en “una conducta ilícita del administrador reveladora, al menos, de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones”, señala lo siguiente:

 

“En relación con este último requisito debe tenerse en cuenta que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta, y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida y que, como tales, han de satisfacer a la Hacienda Pública el importe de lo que correspondería pagar a aquél. En líneas generales la separación descansa en el tipo de conducta propio de cada figura. En el infractor, normalmente se exige una conducta activa; en el responsable basta, por regla general, con una conducta pasiva. El primero realiza un acto contrario a la ley, que por eso mismo se sanciona; el segundo incumple una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción, y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia.

 

(…)

 

Esos principios se mantienen en el artículo 43.1.a) de la LGT de 2003 cuando establece la responsabilidad subsidiaria de los administradores respecto a la totalidad de la deuda tributaria, en los casos de infracciones tributarias cometidas por las personas jurídicas, porque exige en ellos que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, o que consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan, o adopten acuerdos que hacen posibles tales infracciones. Los tres supuestos obedecen a unos deberes normales en un gestor o, en los términos del artículo 133.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y 69 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada, propios de la diligencia con la que un administrador debe desempeñar el cargo. El primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de r ealizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta. De esta breve referencia se desprende que la imputación de responsabilidad sigue siendo consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia”.   

 

Corolario de lo expuesto es que, sin perjuicio de la anulación de la resolución por la que se declaraba la derivación de responsabilidad subsidiaria hacia la administradora mancomunada, al considerar el TEAR que no había existido infracción administrativa (requisito objetivo exigido por el artículo 43.1, letra a) LGT para efectuar dicha derivación), lo cierto es que la resolución anulada partía de la declaración de aquellas infracciones, que habían sido consideradas como existentes en los diferentes procedimientos sancionadores incoados en su día, y que finalizaron por sendas resoluciones que devinieron firmes para la mercantil infractora, al no ser recurridas.

 

Por otra parte, la resolución anulada motivaba la apreciación de culpabilidad de la responsable subsidiaria, que era administradora mancomunada de la sociedad en el momento en que se habían producido aquellas infracciones, y argumentaba acerca de la diferente exigencia de acreditación, cuando se trataba de la culpa propia del infractor tributario y la del responsable subsidiario, acudiendo para ello a un criterio doctrinal sentado por el TEAC. De modo que la resolución razonaba la concurrencia de todos los requisitos que la Ley exige para proceder a la derivación de responsabilidad, sin perjuicio de que el órgano económico-administrativo regional no compartiera dicha apreciación, al entender que no cabía considerar cometidas las infracciones que se imputaban a la mercantil, lo que determinaba la ausencia del requisito objetivo de la derivación de responsabilidad ex artículo 43.1, a) LGT, y la consiguiente anulación de la resolución que declaraba dicha derivación; per o, de la indicada resolución del TEAR no puede extraerse que la resolución impugnada fuera arbitraria o falta de motivación y de razonabilidad, ni que incurriera en una violación grave y manifiesta del ordenamiento jurídico, lo que excluye la antijuridicidad del perjuicio alegado.

 

En atención a todo lo expuesto, el Consejo Jurídico formula la siguiente

 

CONCLUSIÓN

 

ÚNICA.- Se dictamina en sentido favorable la propuesta de resolución desestimatoria de la reclamación, toda vez que no concurren todos los elementos a los que el ordenamiento jurídico anuda el nacimiento de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones Públicas, en particular, la acreditación de la efectividad del daño reclamado ni su antijuridicidad, conforme se razona en las consideraciones tercera y cuarta de este Dictamen.

 

No obstante, V.E. resolverá.