Dictamen 124/07

VOLVER
IMPRIMIR
Año: 2007
Número de dictamen: 124/07
Tipo: Reclamaciones que en concepto de responsabilidad patrimonial se formulen ante la Administración Regional
Consultante: Consejería de Economía y Hacienda (1999-2003) (2005-2007) (2008-2015)
Asunto: Responsabilidad patrimonial instada por D. T. F. F. en nombre y representación de la sociedad mercantil G. E. F., S.L., como consecuencia de los daños sufridos por anormal funcionamiento de los servicios tributarios.
Extracto doctrina Extracto de Doctrina
1. El Tribunal Supremo va a exigir en un principio, para reconocer el derecho a indemnización de los daños derivados de un acto administrativo anulado, que la infracción del ordenamiento jurídico en que hubiera incurrido la Administración supusiere "una flagrante desatención normativa", porque no es aplicable cuando la Administración ha actuado dentro de los límites normales de interpretación de la normativa aplicable (sentencias 10 de junio de 1986, 15 de noviembre de 1989, 27 de junio 1990); defendía, por tanto, lo que se denominó "margen de tolerancia" en el actuar administrativo; pero esta doctrina va evolucionando hasta que el Alto Tribunal, en su sentencia de 11 de marzo de 1999, rechaza tal posibilidad por lo que supone de introducción de elementos subjetivistas en una institución constitucionalmente configurada como objetiva. No obstante, pese a esta primera declaración, el Tribunal Supremo concluye de modo similar al afirmar, como hemos visto, que, cuando hay un "margen de apreciación" en la interpretación y aplicación de un concepto jurídico indeterminado, si tal interpretación se ejercita "dentro de márgenes razonados y razonables conforme a los criterios orientadores de la jurisprudencia y con absoluto respeto a los aspectos reglados que pudieran concurrir ... conlleva el deber del administrado de soportar las consecuencias de esa valoración siempre que se efectúe en la forma anteriormente descrita. Lo contrario podría incluso generar graves perjuicios al interés general al demorar el actuar de la Administración ante la permanente duda sobre la legalidad de resoluciones". Por su parte, el Consejo de Estado ha afirmado que para que la anulación de un acto o disposición administrativa genere derecho a indemnización es necesario que se funde en una ilegalidad manifiesta, ya que la relatividad del Derecho, como la de las demás ciencias sociales, convierte en inaceptable la tesis de que de todo desacierto de la Administración, cuando se produce en cuestiones esencialmente opinables, haya de derivarse forzosamente una exigencia rigurosa de responsabilidad patrimonial (Dictamen de 12 de julio de 1990).
2. Se advierte por la doctrina que la expresión "motivos económicos válidos" presenta una gran complejidad interpretativa y que su aplicación como límite a la posibilidad de fraude debe analizarse caso por caso, ya que no existen criterios generales predeterminados, dato que confirma la jurisprudencia comunitaria y la doctrina de la Dirección General de Tributos estatal. Desde el punto de vista práctico la aplicación del precepto legal requiere entrar en un profundo conocimiento de los actos conflictivos para averiguar si la operación jurídica tiene sentido prescindiendo del elemento fiscal, conocimiento que se puede alcanzar a través de los resultados de la misma.
Debe tenerse en cuenta también que la aplicabilidad de beneficios fiscales en distintos tributos gestionados por diferentes Administraciones no debe suponer la estanquidad de criterios entre ambas, aunque la potestad de aplicación sí sea autónoma e independiente. Además de los principios generales de coordinación y cooperación que, originados en el artículo 103.3 CE, se expanden por la legislación de régimen jurídico de las Administraciones públicas, se opondría a tal desconocimiento de actuaciones el carácter unitario del sistema fiscal predicado por el artículo 31.1 de la CE, que requiere aplicar el conjunto de los impuestos con criterios de racionalidad y coherencia, algo que también es exigible desde la perspectiva de la salvaguarda de los derechos del contribuyente.
Dictamen ANTECEDENTES
PRIMERO.- Mediante escrito de fecha 20 de enero de 2006 D. T. F. F., en nombre y representación de la Sociedad Mercantil G. F., S.L., formuló reclamación de responsabilidad patrimonial por importe de 41.813,75 euros más los intereses legales correspondientes, por los daños que, según él, se le habían ocasionado por la Dirección General de Tributos como consecuencia de haber sido anulada la liquidación contenida en el acta de disconformidad levantada por el Servicio de Inspección Tributaria el 1 de diciembre de 2003, número X, relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Operaciones Societarias, ejercicio de 1998.
SEGUNDO.- En el expediente de inspección objeto de la reclamación de responsabilidad constan las actuaciones siguientes:
1) El 28 de enero de 1998 se otorgó escritura pública de aumento de capital por aportaciones no dinerarias, donde la mercantil G. F., S.L., procedía a aumentar su capital mediante emisión de acciones, con prima de emisión global por importe de 175.970.925,56 euros.
2) Con fecha 28 de febrero de 1998, fue presentada autoliquidación consignando que la operación estaba exenta de gravamen del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Operaciones Societarias, ello por aplicación del artículo 45.1.B.10 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su redacción dada por la Disposición Adicional 8a.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
3) Como consecuencia de la diligencia de colaboración de 13 de diciembre de 2001 -remitida por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que se encontraba comprobando la situación fiscal de la mercantil citada y de sus accionistas-, la Dirección General de Tributos procedió a iniciar las actuaciones de comprobación e investigación correspondientes al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en relación con la operación documentada en la escritura pública citada (10 de enero de 2002).
El inspector actuario, a la vista del hecho imponible y de la exención alegada por el contribuyente, elevó a sus superiores jerárquicos propuesta de solicitud de informe a la Administración Tributaria competente para la comprobación del Impuesto sobre Sociedades, esto es, a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en particular, a la Oficina Nacional de Inspección. Se pretendía obtener información acerca de la pertinencia o no de la aplicación del régimen especial dimanante del capítulo VIII, Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, ya que, si se cumplían los condiciones para la aplicación del referido régimen tributario, supondría automáticamente su aplicación en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Operaciones Societarias. La colaboración solicitada fue plasmada en varias diligencias de constancia de hechos, suscritas a lo largo de la comprobación y tramitación del expediente. Particularmente, en informe emitido el 2 de diciembre de 2002, el Jefe de Equipo nº 4 de la Oficina Nacional de Inspección indica que se ha producido un abuso del régimen de fusiones, pues se han obtenido ventajas que no se tenían con anterioridad, ventajas que han podido ser la causa de las operaciones realizadas, abusando de un régimen fiscal especial que está pensado para supuestos distintos de la optimización fiscal, como es que las empresas adapten su tamaño, se diversifiquen comercialmente, obtengan economías de escala y, en definitiva, resulten beneficiosas para la economía nacional.
4) El 3 de enero de 2003 fue solicitada por el Inspector actuario la ampliación del plazo de 12 meses para finalizar las actuaciones inspectoras, lo que fue concedido mediante Acuerdo del Inspector Jefe de 8 de enero de 2003. En ambos textos consta que la ampliación tiene causa en que la Inspección de Tributos del Estado (Oficina Nacional de Inspección, ONI) está comprobando la aplicabilidad al contribuyente del régimen especial previsto en el Capítulo VIII, Título VIII, de la Ley 43/1995, del Impuesto de sociedades, presupuesto determinante de la posterior aplicabilidad de la exención en el ITP, objeto de la comprobación que realiza la Administración autonómica.
5) Con fecha 19 de noviembre de 2003 se recibió en la Dirección General de Tributos el resultado de las actuaciones practicadas por la Oficina Nacional de Inspección, donde ésta disponía la inaplicabilidad del régimen especial dimanante del Capítulo VIII, Título VIII de la Ley 43/1995 a la citada mercantil. El informe realiza una amplia descripción de las ventajas fiscales obtenidas por los contribuyentes titulares de las acciones del G. E. F., S.L., indicando que, con la operación societaria, los contribuyentes inspeccionados obtuvieron las siguientes ventajas fiscales: a) ampliación del ámbito objetivo de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio; b) bonificación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones del 95 por ciento; c) obtención de dividendos exentos en IRPF; d) finalmente, han obtenido la posibilidad de situar fondos en Sociedades de Inversión Mobiliaria sin perder la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. Esta circunstancia suponía la aplicación por la Administración Tributaria autonómica del régimen normal de tributación en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Operaciones Societarias, denegando la exención practicada por el obligado tributario en su autoliquidación y, en consecuencia, regularizando su situación.
6) Como consecuencia de lo anterior, con fecha 1 de diciembre de 2003, fue incoada a la mercantil citada acta de disconformidad número X, por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Operaciones Societarias, ejercicio de 1998, que es firmada y recibida por el representante de la mercantil. El Acta contenía propuesta de regularización tributaria por un importe de 2.459.443,47 euros de deuda a ingresar. En ella se expone que, dado que el expediente se inició como consecuencia de un escrito remitido por la Oficina Nacional de Inspección (el grupo empresarial y sus accionistas estaban siendo inspeccionados por dicha Oficina respecto a los tributos estatales, particularmente respecto al Impuesto sobre Sociedades), se solicitó a la Agencia Estatal de Administración Tributaria que informase acerca de la pertinencia o no del régimen especial de tributación en el Impuesto sobre sociedades alegado por el contribuyente, dado que si se cumplían las condiciones para la aplicación del referido régimen del Capítulo VIII, Título VIII, de la Ley 43/1995, supondría su aplicación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados.
7) Con fecha 17 de diciembre de 2003 se solicita por el representante autorizado de la mercantil la ampliación de plazo para formular alegaciones al acta, accediéndose por la Administración a su petición en fecha 19 del mismo mes y año, ampliando en siete días adicionales más el plazo establecido.
8) Con fecha 30 de diciembre de 2003, la mercantil reclamante presenta, en la oficina de Correos de Madrid, las alegaciones al acta incoada por la Inspección, que tienen entrada en la Administración regional el 16 de enero del 2004 y, el 28 de enero del mismo año, se dicta acuerdo por Jefe del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria confirmando la liquidación contenida en el Acta.
9) Con fecha de entrada 16 de febrero del 2004, la mercantil presenta en el Registro de la Dirección General de Tributos recurso de reposición contra el acuerdo de liquidación, que fue desestimado mediante resolución de 25 de febrero de 2004, dictada por el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria, notificada al contribuyente mediante comparecencia el 16 de marzo de 2004.
10) El 30 de marzo de 2004 el G. E. F., S.L., interpuso reclamación económico-administrativa frente a la liquidación contenida en el acta, siendo estimada por el Tribunal Económico Administrativo Central por Resolución de 2 de marzo de 2005 en la que acuerda: " (...) anular la liquidación por haber prescrito el derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria". La prescripción se aprecia después de considerar irregular la ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras, autorizado por el Inspector-Jefe el 8 de enero de 2003.
11) Por la citada empresa se solicitó la devolución de aval y el reembolso del coste de su mantenimiento, petición que fue estimada por acuerdo del Director General de Tributos reconociéndole el derecho a percibir el importe de 3.716,77 euros por tal concepto más otros 152,11 euros correspondientes al interés legal devengado.
TERCERO.- El 20 de enero de 2006 D. T. F. F., en nombre y representación de la S. M. G. F., S.L, formuló la solicitud de indemnización de daños y perjuicios, reclamando que se le abonara la cantidad de 41.813,75 euros más los intereses correspondientes, en concepto de daños causados por la liquidación anulada por el TEAC, daños que provienen de los gastos de asistencia jurídica necesarios para ejercitar la adecuada defensa ante dicho órgano.
El 26 de junio de 2006 la Consejera de Economía y Hacienda dictó Orden admitiendo la reclamación de responsabilidad patrimonial y designando a la Dirección General de Tributos como órgano instructor, orden que fue notificada al reclamante el 13 de julio siguiente.
CUARTO.- En la tramitación del procedimiento de responsabilidad se han realizado las actuaciones siguientes:
- A virtud de lo establecido en el artículo 10 del RRP, el Jefe del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Dirección General de Tributos ha emitido informe, el 21 de septiembre de 2006. Se limita a realizar una sucinta exposición de los antecedentes del expediente, careciendo de explicación alguna sobre lo expuesto en el escrito de reclamación.
- Con fecha 27 de octubre 2006 (notificación del 3 de noviembre siguiente) se acordó conceder trámite de audiencia a la reclamante por plazo de quince días, sin que compareciera para tomar vista del expediente ni formulara alegaciones.
QUINTO.- La propuesta de resolución, de 17 de enero de 1997, concluye en la desestimación de lo reclamado, apoyando ello en una interpretación del artículo 142.4 LPAC y en diversas resoluciones judiciales que conducen a negar la existencia de antijuridicidad, dada la razonabilidad de las actuaciones inspectoras desarrolladas.
A la vista de los referidos antecedentes procede realizar las siguientes

CONSIDERACIONES
PRIMERA.- Carácter del Dictamen.
Dado lo previsto por el artículo 12.9 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, del Consejo Jurídico de la Región de Murcia, el presente dictamen se emite con carácter preceptivo.
SEGUNDA.- Sobre el procedimiento.
La reclamación se ha ejercitado en tiempo y forma. Se ha dado cumplimiento a las prescripciones esenciales de la LPAC y del RRP sobre procedimiento, si bien es de lamentar la ausencia de argumentación en el informe emitido por el Jefe del Servicio de Inspección Tributaria el 21 de septiembre de 2006, que nada aporta sobre las acciones desarrolladas por dicho Servicio.
TERCERA.- La responsabilidad patrimonial por acto administrativo.
I. En ocasiones anteriores ha manifestado el Consejo Jurídico (Dictamen 197/2002) que el instituto de la responsabilidad patrimonial nace con la finalidad de compensar a los particulares por los perjuicios derivados del funcionamiento de los servicios públicos y, traduciéndose frecuentemente el quehacer de las administraciones en la emisión de actos administrativos, una parte de los supuestos de responsabilidad patrimonial planteados tendrá su causa en la adopción de actos de tal naturaleza que posteriormente sean anulados por considerarlos contrarios al ordenamiento jurídico. La LPAC da respuesta a este supuesto de hecho regulándolo de modo específico. Así en el artículo 102.4 (incardinado en el título VII donde se regula la revisión de los actos administrativos) establece: "Las Administraciones públicas, al declarar la nulidad de una disposición o acto, podrán establecer, en la misma resolución, las indemnizaciones que proceda reconocer a los interesados, si se dan las circunstancias previstas en los artículos 139.2 y 141.1 de esta Ley; sin perjuicio de que, tratándose de una disposición, subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma". Por su parte el artículo 142.4 del título X de dicho texto legal destinado a regular la responsabilidad patrimonial dispone: "La anulación en vía administrativa o por el Orden jurisdiccional Contencioso-Administrativo de los actos o disposiciones administrativas no presupone derecho a la indemnización, pero si la resolución o disposición impugnada lo fuese por razón de su fondo o forma, el derecho a reclamar prescribirá al año de haberse dictado la Sentencia definitiva, no siendo de aplicación lo dispuesto en el punto 5". El RRP también se refiere a esta modalidad de responsabilidad patrimonial, estableciendo en el artículo 4 que "La anulación en vía administrativa o por el orden jurisdiccional administrativo de los actos o disposiciones administrativas no presupone derecho a la indemnización, pero si la resolución o disposición impugnada lo fuese por razón de su fondo o forma, el derecho a reclamar prescribirá en el plazo de un año desde la fecha en que la sentencia de anulación hubiera devenido firme, no siendo de aplicación lo dispuesto en el apartado siguiente".
Estos preceptos, según reiterada jurisprudencia y doctrina, deben interpretarse en el sentido de que el efecto indemnizatorio no se asocia automáticamente a la anulación de una resolución administrativa, de suerte que tal anulación se erija en título por sí suficiente para que surja el derecho a indemnización. La procedencia de ésta se determinará una vez constatada la existencia del daño o lesión patrimonial, y la concurrencia de los requisitos que las disposiciones reguladoras de la responsabilidad patrimonial establecen como necesarios para que éstos puedan imputarse a la Administración, lo que exigirá verificar que la lesión sea consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, que el daño producido sea efectivo, evaluable económicamente e individualizado o individualizable respecto de una persona o grupo de personas, y que sea antijurídico, es decir, que no exista la obligación de soportarlo; que haya un nexo causal adecuado, inmediato y directo entre la acción u omisión administrativa y el resultado lesivo producido.
II. Cuestión ampliamente debatida, tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, es la referente al deber jurídico de soportar los daños causados por la anulación de un acto administrativo cuando ésta se produce por la valoración, por el órgano judicial, de conceptos jurídicos indeterminados en los que existe un margen de apreciación que hace compleja la interpretación y aplicación de las normas al caso concreto.
Resulta a este respecto significativa la apertura a un cierto margen de "libre enjuiciamiento" para quien está llamado a aplicar el Derecho, como a la potestad discrecional de la Administración en sus funciones de concretar en los casos de que conoce la ejecución de la norma. Que la consecución del principio de seguridad jurídica tienda a reducir esos ámbitos de libertad no indica que los haya erradicado totalmente, aunque cada vez devienen más estrechos. Por lo que respecta a la Administración es contundente el art. 103.1, junto al 106.1, CE; la sujeción siempre a Derecho significa tanto a criterios que comprenden principios constitucionales y generales, como a las orientaciones jurisprudenciales, en tanto éstas suponen concreción de la norma a los muy diversos supuestos de que entienden y, precisamente, por la riqueza que deriva de la cambiante realidad, en ese afán de separar o distinguir para el logro de lo justo en cada caso.
El planteamiento general toma relieve cuando tratamos con conceptos jurídicos indeterminados, cuyo contenido y alcance es incierto en mayor o menor medida. La posibilidad de pronunciamientos jurisprudenciales y administrativos, no sólo diferentes sino incluso contradictorios, es un dato de la experiencia. El problema se nos suscita especialmente (y con ello nos aproximamos ya al tema de fondo del Dictamen) cuando una resolución administrativa ha sido corregida en sentido distinto por los mecanismos legales de revisión, sean administrativos o judiciales. Derivar de aquí la responsabilidad patrimonial de la Administración es el punto debatido. De nuevo la necesidad de acudir a un deslinde y tratamiento diferente, en supuestos asimismo distintos, se hace necesario pues, en principio, el grado de indeterminación de la norma no puede ser siempre un criterio decisivo para establecer la responsabilidad o no responsabilidad patrimonial de la Administración.
Cuando de lo que se trata es de la prestación material de servicios, toda vez que no existe frecuentemente en las normas reguladoras una determinación precisa de los niveles de prestación a que tienen derecho los ciudadanos, se hace necesaria una valoración de los estándares o niveles de prestación posibles o exigibles, siempre en función del caso concreto y de lo que podría razonablemente exigírsele a la Administración prestadora, para de aquí derivar su posible responsabilidad patrimonial. Lo que puede suceder es que la acción administrativa, al ser revisada por el juez en esos niveles o estándares exigibles, sea seguida de un pronunciamiento también sobre la referida responsabilidad patrimonial. Sin embargo, cuando se trata de un acto administrativo formal anulado por la jurisdicción, o en una instancia de revisión administrativa, la cuestión se plantea en otros términos. Es preciso entonces acudir por separado a dos apreciaciones. En primer término es necesario atender a la norma, su contenido y alcance ha de verse a la luz de las formas o métodos de interpretación conocidos. En segundo lugar es necesaria frecuentemente una integración de elementos de la realidad, hechos concretos del caso que requieren muchas veces del auxilio de criterios técnicos o sociales.
Cuando nos hallamos ante indeterminaciones normativas derivadas del propio tenor de la norma aplicable, por la presencia de conceptos jurídicos indeterminados, la determinación de los mismos al caso particular ha de ser dilucidada dentro de la estricta técnica jurídica, como es el caso contemplado en el Dictamen 29/2001 de este Consejo Jurídico.
Con alguna frecuencia, sin embargo, la concreción de los conceptos jurídicos indeterminados que podrían hacer que la resolución administrativa se considerara razonablemente fundada a los efectos de declarar o negar la responsabilidad patrimonial de la Administración, requiere, además de interpretar el tenor de las normas, del análisis de factores técnicos, no propiamente jurídicos, que complementan y concretan el contenido normativo. Si, junto a todo ello, nos encontramos con una jurisprudencia oscilante o sin criterios jurisprudenciales, se hace defendible conceder a la Administración un cierto margen de tolerancia en su función, imprescindible y necesaria, de resolver las cuestiones que se le suscitan. Consideramos que este es el supuesto del que trae causa el presente Dictamen.
Aun cuando, como vamos a ver, la jurisprudencia del Tribunal Supremo no es del todo coincidente, partiremos de unas consideraciones generales recogidas en la Sentencia de su Sala 3.ª, Sección 6.ª, de 11 de marzo de 1999:
"El caso que contemplamos, sin embargo, no se agota en los supuestos de ejercicio de potestades discrecionales dentro de los parámetros que exige el artículo 9.3 de la Constitución, sino que ha de extenderse a aquellos supuestos, asimilables a estos, en que en la aplicación por la Administración de la norma jurídica al caso concreto no haya de atender sólo a datos objetivos determinantes de la preexistencia o no del derecho en la esfera del administrado, sino que la norma antes de ser aplicada ha de integrarse mediante la apreciación, necesariamente subjetivada, por parte de la Administración llamada a aplicarla, de conceptos indeterminados determinantes del sentido de la resolución. En tales supuestos es necesario reconocer un determinado margen de apreciación a la Administración que, en tanto en cuanto se ejercite dentro de márgenes razonados y razonables conforme a los criterios orientadores de la jurisprudencia y con absoluto respeto a los aspectos reglados que pudieran concurrir, haría desaparecer el carácter antijurídico de la lesión y por tanto faltaría uno de los requisitos exigidos con carácter general para que pueda operar el instituto de la responsabilidad patrimonial de la Administración. Ello es así porque el derecho de los particulares a que la Administración resuelva sobre sus pretensiones, en los supuestos en que para ello haya de valorar conceptos indeterminados o la norma legal o reglamentaria remita a criterios valorativos para cuya determinación exista un cierto margen de apreciación, aun cuando tal apreciación haya de efectuarse dentro de los márgenes que han quedado expuestos, conlleva el deber del administrado de soportar las consecuencias de esa valoración siempre que se efectúe en la forma anteriormente descrita. Lo contrario podría incluso generar graves perjuicios al interés general al demorar el actuar de la Administración ante la permanente duda sobre la legalidad de resoluciones."
El Tribunal Supremo va a exigir en un principio, para reconocer el derecho a indemnización de los daños derivados de un acto administrativo anulado, que la infracción del ordenamiento jurídico en que hubiera incurrido la Administración supusiere "una flagrante desatención normativa", porque no es aplicable cuando la Administración ha actuado dentro de los límites normales de interpretación de la normativa aplicable (sentencias 10 de junio de 1986, 15 de noviembre de 1989, 27 de junio 1990); defendía, por tanto, lo que se denominó "margen de tolerancia" en el actuar administrativo; pero esta doctrina va evolucionando hasta que el Alto Tribunal, en su sentencia de 11 de marzo de 1999, rechaza tal posibilidad por lo que supone de introducción de elementos subjetivistas en una institución constitucionalmente configurada como objetiva. No obstante, pese a esta primera declaración, el Tribunal Supremo concluye de modo similar al afirmar, como hemos visto, que, cuando hay un "margen de apreciación" en la interpretación y aplicación de un concepto jurídico indeterminado, si tal interpretación se ejercita "dentro de márgenes razonados y razonables conforme a los criterios orientadores de la jurisprudencia y con absoluto respeto a los aspectos reglados que pudieran concurrir ... conlleva el deber del administrado de soportar las consecuencias de esa valoración siempre que se efectúe en la forma anteriormente descrita. Lo contrario podría incluso generar graves perjuicios al interés general al demorar el actuar de la Administración ante la permanente duda sobre la legalidad de resoluciones".
Por su parte, el Consejo de Estado ha afirmado que para que la anulación de un acto o disposición administrativa genere derecho a indemnización es necesario que se funde en una ilegalidad manifiesta, ya que la relatividad del Derecho, como la de las demás ciencias sociales, convierte en inaceptable la tesis de que de todo desacierto de la Administración, cuando se produce en cuestiones esencialmente opinables, haya de derivarse forzosamente una exigencia rigurosa de responsabilidad patrimonial (Dictamen de 12 de julio de 1990). Abunda este órgano consultivo en dicha tesis en su Dictamen número 2186/2001, de 27 de septiembre, en el que señala que no puede imputarse responsabilidad patrimonial de la Administración "por la sola razón de que la Jurisdicción Contencioso-Administrativa anule el acto administrativo al estimar que los fundamentos jurídicos que lo sostienen no eran los correctos, pues es inaceptable negar a la Administración el derecho a resolver según unos determinados criterios siempre opinables. Sólo si ocurre una "flagrante desatención normativa" (sentencias del Tribunal Supremo de 10 de junio de 1986 y 15 de noviembre de 1989) cabría la procedencia de la indemnización."
III.- La particular posición de la Administración tributaria en la realización de sus actividades viene a ser también un elemento más de los que conforman el cuadro de normas y criterios en los que se enmarca la presente reclamación. En efecto, para el cumplimiento de sus funciones, la Administración goza de una potestad inspectora que tiene por finalidad "comprobar e investigar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias" (art. 145.1 LGT), debiendo los interesados "atender a la Inspección y prestarle su colaboración" (art. 142.3 LGT), ostentando los funcionarios inspectores la especial cualidad de agentes de la autoridad (art. 6.1 RGI). Nos encontramos, pues, ante una sujeción especial del ciudadano en cuanto contribuyente, en la cual soportar la realización de actuaciones inspectores constituiría una carga general de la vida colectiva de la que nadie puede evadirse, dado que el deber de contribuir al funcionamiento de los gastos públicos es un deber establecido en el artículo 31.1CE, el cual contiene una prohibición en la concesión de privilegios tributarios discriminatorios, es decir, de beneficios tributarios injustificados desde el punto de vista constitucional, al constituir una quiebra del deber genérico de contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado (STC 96/2002).
Como ha destacado el TC, el deber de contribuir comporta también para los poderes públicos "exigencias y potestades específicas en orden a la efectividad de su cumplimiento por los contribuyentes" (STC 76/1990). Y, como ha señalado la doctrina, una de las primordiales tareas que corresponde desempeñar al Estado a ese respecto es la de asumir una actividad inspectora y comprobatoria en materia fiscal, pues sólo así se está en condiciones de garantizar la distribución justa de la carga fiscal que reclama el texto constitucional. Desde esa perspectiva "la ordenación y despliegue de una eficaz actividad de inspección y comprobación del cumplimiento de las obligaciones tributarias no es (...) una opción que quede a la libre disponibilidad del legislador y de la Administración, sino que, por el contrario, es una exigencia inherente a "un sistema tributario justo" como el que la Constitución propugna en el art. 31.1: en una palabra, la lucha contra el fraude fiscal es un fin y un mandato que la Constitución impone a todos los poderes públicos, singularmente al legislador y a los órganos de la Administración tributaria". En suma, la garantía del cumplimiento equitativo del deber de tributar por todos los contribuyentes explica y justifica constitucionalmente la ostentación de determinadas facultades por parte de la Administración directamente incardinadas a combatir el fraude; y ello es así hasta el extremo de que pende sobre el legislador la obligación "de habilitar las potestades o los instrumentos jurídicos que sean necesarios y adecuados para que, dentro del respeto debido a los principios y derechos constitucionales, la Administración esté en condiciones de hacer efectivo el cobro de las deudas tributarias, sancionando en su caso los incumplimientos de las obligaciones que correspondan a los contribuyentes o las infracciones cometidas por quienes están sujetos a las normas tributarias.
No puede tampoco desconocerse que el ejercicio de tales potestades será más o menos intenso según la configuración de las operaciones inspeccionadas, debiendo la actuación administrativa acomodarse proporcionalmente a ellas. El ejercicio de los poderes extraordinarios conferidos por el ordenamiento sólo será legítimo frente a posiciones también extraordinarias de los sujetos inspeccionados.
CUARTA.- Sobre el fondo del asunto.
I. A lo largo del completo expediente remitido y en la acabada propuesta de resolución se exponen con amplitud las actuaciones desarrolladas por la Dirección General de Tributos, tanto para el levantamiento del acta en su día impugnada, y posteriormente anulada, como para la tramitación del procedimiento de responsabilidad patrimonial.
De la escritura que documenta el hecho imponible sometido a inspección tributaria, de las alegaciones de la reclamante, del informe del acta y de los informes emitidos por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, resulta acreditado que la operación societaria que desencadena la actuación administrativa consiste en una ampliación de capital en la sociedad G. E. F., S.L., suscrita por los miembros de la familia F. (primera y segunda generación) mediante la aportación no dineraria de la totalidad de las participaciones representativas del capital de la sociedad G. C. F., S.L., siendo dicho acto el colofón de un proceso de reestructuración que dio lugar a una estructura empresarial de doble holding que, según la contribuyente, supone determinados beneficios para la gestión empresarial, tales como racionalización de los diversos negocios del grupo, diferenciación entre áreas de dirección y de gestión, optimización de recursos financieros y flexibilización de la entrada de nuevos socios al grupo. El proceso que culmina esta operación implica para los contribuyentes las ventajas fiscales descritas en el informe de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (Antecedente Segundo, 5).
El hecho imponible resultante de la operación fue declarado a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados como exento, con amparo en el artículo 45.1.B.10 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su redacción dada por la Disposición Adicional 8a.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que dispuso la exención para las operaciones societarias a las que sea aplicable el régimen especial establecido en el Título I de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, remisión que ha de entenderse hecha al Título VIII, Capítulo VIII -artículos 97 a 110- de la Ley 43/1995, del Impuesto de Sociedades (que sustituyó las previsiones de la citada Ley 29/1991), que, en la redacción vigente a la fecha de devengo del tributo, disponían un régimen especial para las operaciones societarias de reestructuración empresarial, estableciendo la limitación siguiente en el artículo 110.2:
"No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal".
El fundamento del régimen fiscal especial reside, como se ha indicado, en que la fiscalidad no sea un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización. Por ello, entre los requisitos que se exigen para aplicar el régimen fiscal especial destaca la necesidad de que la causa que promueva la realización de este tipo de operaciones se justifique en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente con sustantividad empresarial, no es de aplicación el régimen especial.
Este régimen fiscal especial es una transposición de la Directiva 90/434/CEE, de Régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores, en el que se obliga a aplicar el régimen de diferimiento a operaciones de reestructuración empresarial "comunitarias". Con base en la sentencia Leer-Bloem, de 17 de julio de 1997, del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea, cabe afirmar que la consecución de una ventaja fiscal no se considera motivo económico válido: "motivos económicos válidos es un concepto más amplio que la búsqueda de una ventaja fiscal", por lo que doctrinalmente se ha deducido que no habrá motivo económico válido cuando se persiga sólo el objetivo del ahorro fiscal. El motivo de que se limite la aplicación del régimen especial es tratar de evitar que, bajo la apariencia de una determinada operación mercantil con un tratamiento fiscal beneficioso, se pueda encubrir algo distinto de una reestructuración empresarial.
El problema que suscita el artículo 110.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades es que emplea la expresión "motivos económicos válidos" como un concepto jurídico indeterminado, obligando a la Administración a realizar una interpretación difícil y exenta de pautas generales, lo cual exige actuar con la suficiente prudencia para evitar la inseguridad jurídica que podría afectar al contribuyente. Al servicio de esta finalidad el propio artículo 110 permite a los interesados realizar consultas vinculantes en relación a la operación a realizar, opción que, al parecer, no fue elegida por el contribuyente. Doctrinalmente se ha destacado que son varias las interpretaciones que caben del citado precepto. Una de las lecturas posibles de la cláusula de referencia sitúa esta doctrina muy próxima a la dogmática del fraude de ley, indicando que bastaría con que existiera un móvil fiscal para que pudiera aplicarse la cláusula antiabuso y, por tanto, la inaplicación del régimen especial, puesto que la redacción dada al artículo 110.2, pretende garantizar que los contribuyentes utilicen exclusivamente el referido régimen por motivos económicos válidos y no para lograr una estructura patrimonial, financiera o de forma jurídica que les permita aminorar su carga tributaria en relación con la que soportaban con anterioridad a la realización.
En conclusión, es evidente que la redacción dada al artículo 110 introduce grandes dificultades de aplicación y un riesgo de inseguridad a la hora de llevar a cabo las correspondientes actuaciones de inspección, por lo que los procedimientos administrativos de comprobación deben rodearse de garantías que despejen en todo lo posible las incertidumbres existentes.
El Tribunal Económico-Administrativo Central, en sus Resoluciones de 16 de marzo y de 27 de julio de 2006, destaca que el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en su Sentencia de 17 de julio de 1997, ha considerado por su parte que, "para comprobar si la operación contemplada tiene como objetivo principal, o como uno de sus principales objetivos, el fraude o la evasión fiscal, las autoridades nacionales competentes deben proceder, en cada caso, a un examen global de dicha operación. Tal examen debe ser susceptible de control jurisdiccional. Conforme a la letra a) del apartado 1 del artículo 11 de la Directiva, los Estados miembros pueden establecer que el hecho de que la operación contemplada no se haya efectuado por motivos válidos constituye una presunción de fraude o de evasión fiscal. A ellos les corresponde determinar los procedimientos internos necesarios para tal fin, respetando el principio de proporcionalidad (...) c) El concepto de motivo económico válido con arreglo al artículo 11 de la Directiva 90/434 debe interpretarse en el sentido de que es más amplio que la búsqueda de una ventaja puramente fiscal, como la compensación horizontal de pérdidas".
En definitiva, se advierte por la doctrina que la expresión "motivos económicos válidos" presenta una gran complejidad interpretativa y que su aplicación como límite a la posibilidad de fraude debe analizarse caso por caso, ya que no existen criterios generales predeterminados, dato que confirma la jurisprudencia comunitaria y la doctrina de la Dirección General de Tributos estatal. Desde el punto de vista práctico la aplicación del precepto legal requiere entrar en un profundo conocimiento de los actos conflictivos para averiguar si la operación jurídica tiene sentido prescindiendo del elemento fiscal, conocimiento que se puede alcanzar a través de los resultados de la misma.
Debe tenerse en cuenta también que la aplicabilidad de beneficios fiscales en distintos tributos gestionados por diferentes Administraciones no debe suponer la estanquidad de criterios entre ambas, aunque la potestad de aplicación sí sea autónoma e independiente. Además de los principios generales de coordinación y cooperación que, originados en el artículo 103.3 CE, se expanden por la legislación de régimen jurídico de las Administraciones públicas, se opondría a tal desconocimiento de actuaciones el carácter unitario del sistema fiscal predicado por el artículo 31.1 de la CE, que requiere aplicar el conjunto de los impuestos con criterios de racionalidad y coherencia, algo que también es exigible desde la perspectiva de la salvaguarda de los derechos del contribuyente.
III. La negativa de la Agencia Estatal Tributaria a aceptar la aplicación de un régimen especial en el IS ha girado alrededor de la idea de que el fin empresarial de la constitución del doble holding carece, aparentemente, de entidad bastante; se infiere también que, de las consecuencias fiscales que se extraen para la mercantil y sus socios, adquiere cuerpo la idea de que tal operación ha tenido una finalidad exclusivamente fiscal. Así, afirma que la indicada reestructuración empresarial no se efectúa por motivos económicos válidos, sino que tiene como motivo principal o, al menos, como uno de sus motivos principales, la búsqueda de una ventaja puramente fiscal. Se pormenoriza esta conclusión ampliamente en el informe de 2 de diciembre de 2002, puesto de manifiesto al contribuyente el 12 de diciembre siguiente, y en la resolución del recurso de reposición formulado frente a las liquidaciones del Impuesto de Sociedades (folios 141 a 199).
Esta información fue solicitada a la Agencia Estatal de Administración Tributaria para procurar la coordinación de las actuaciones de ambas Administraciones; aquélla trasladó la resolución del recurso de reposición interpuesto frente a las liquidaciones contenidas en las actas relativas al Impuesto de sociedades el 19 de noviembre de 2003.
En el ámbito autonómico el Inspector actuario había solicitado del Jefe del Servicio la ampliación de plazo de comprobación de las actuaciones inspectoras invocando el artículo 31, ter, del Reglamento General de Inspección, hecho del cual dio conocimiento a la interesada el 8 de enero de 2003 (folio 87), notificando el acuerdo del Inspector Jefe ampliando plazo el 9 de enero siguiente, manifestando expresamente la representación de la interesada que no tenía alegaciones que hacer respecto a ello (folio 114).
IV. La Resolución del TEAC anuló la liquidación del acta al considerar que el acuerdo de ampliación de plazo no puede subsumirse en una de las causas que permite el artículo 31, ter, del Reglamento General de Inspección, el cual ha previsto los supuestos de solicitud de informe a otras Administraciones en el curso de las actuaciones inspectoras como un caso de interrupción del plazo para finalizar el procedimiento (art. 31 bis), aduciendo que éste es el mecanismo al que debiera haber acudido la Administración en el presente caso. A mayor abundamiento añade que se advierte también la irregularidad de no haber ofrecido audiencia a la entidad interesada con anterioridad al acuerdo de ampliación de plazo, lo que supone una clara situación de indefensión.
Indica el TEAC que "nos encontramos ante una potestad o facultad de actuación de la Administración Tributaria, otorgada directamente por el Ordenamiento, referida a un ámbito concreto, que es el de fijar el tiempo en que ha de desarrollarse el procedimiento inspector. A tal efecto, se establecen unas causas o motivos para la ampliación del plazo fijado en la norma con carácter general y se fija un procedimiento, que exige por aplicación de los artículos 3.l) y 22 de la Ley 1/1998, y 31, ter, 2, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la apertura de trámite de audiencia al interesado". En el presente caso, el 8 de enero de 2003 el Inspector Jefe dictó acuerdo motivado ampliando el plazo y al día siguiente se hizo entrega del acto al representante de la entidad y se concedió un plazo de diez días para alegaciones que, sin embargo, no fueron presentadas. El Inspector Jefe, admitiendo las razones de especial complejidad argüidas por el actuario, motiva la ampliación del plazo en base a la necesidad de coordinar la actuación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y de la Administración autonómica y en este sentido dice: "Considerando que para la aplicación de la exención declarada en el ITP y AJD sea aplicable, es preciso determinar previamente la aplicabilidad a la operación del régimen establecido en el Capítulo VIII, Título VIII de la Ley 43/1995. Considerando que la aplicabilidad de dicho régimen está en curso de comprobación por inspectores de la Administración Tributaria competente para la comprobación del impuesto sobre sociedades, esto es la AEAT, adscritos a la Oficina Nacional de Inspección".
A continuación advierte que la argumentación esgrimida para considerar la existencia de especial complejidad viene a ser la conveniencia de obtener un informe de la Oficina Nacional de Inspección en el que, apreciada la aplicabilidad o no del régimen especial previsto en la Ley 43/1995, al que se ha hecho referencia, permita pronunciarse coordinadamente sobre la aplicación de la exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Sin embargo, hay que reseñar que el artículo 31 bis del Reglamento General de la Inspección de los Tributos prevé estos supuestos de colaboración sin necesidad de ampliar las actuaciones inspectoras, pues permite la petición de informes a órganos de cualquier otra Administración, con la consecuencia de entender interrumpidas justificadamente las actuaciones y con la única limitación de que la interrupción por este concepto no puede ser superior a seis meses, salvo que la solicitud sea formulada a otro Estado y, en consecuencia, este es el procedimiento al que debía haberse acudido en el presente caso.
Esta argumentación del TEAC no debe hacer olvidar que los artículos 31 bis y ter RGI contienen supuestos no necesariamente incompatibles entre sí, ya que la colaboración entre Administraciones vía informe puede requerir una ampliación de plazo para desarrollar adecuadamente las actuaciones inspectoras. Pero, más allá de esta observación, adquiere carácter esencial advertir que, tal como se expresa en la propuesta del Inspector actuario y se recoge en el Acuerdo de ampliación de plazo, éste se motiva en la necesidad de coordinar la actuación de ambas Administraciones, no meramente en la solicitud de un informe, coordinación que se manifiesta en que lo solicitado a la ONI el 29 de mayo de 2003 no es un mero informe, sino el resultado de las actuaciones inspectoras desarrolladas por dicha ONI, documentación remitida por ésta el 19 de noviembre de 2003, concretada en la contestación al recurso de reposición interpuesto por la interesada a las actas levantadas por el Impuesto de Sociedades por dicha ONI.
Junto a ello debe tenerse en cuenta que el acuerdo de ampliación de plazo es un acto de trámite, no susceptible de recurso en vía administrativa como el propio artículo 31 ter RGI indica y, en tales condiciones, aunque por ese mismo precepto se prevea la audiencia previa al interesado, mal puede afirmarse que la omisión de la misma constituye una clara indefensión, dada la naturaleza material de ese concepto en la doctrina constitucional. En efecto, el artículo 84 LPAC sitúa este trámite con especial precisión entre la terminación de la instrucción del procedimiento y la redacción de la propuesta de resolución. Esto es, cuando en el expediente consten ya todos los elementos de juicio a tomar en consideración para proponer la decisión. El trámite tiene como finalidad garantizar el derecho de defensa de los derechos e intereses de los afectados por esa decisión en toda su plenitud. De ahí que se descomponga en dos partes. Por una, la de facilitar a los interesados o sus representantes el expediente íntegro "salvo lo que afecte a las informaciones y datos a que se refiere el artículo 37.5", y de otra, permitirles formular alegaciones y presentar los documentos y justificaciones que estimen pertinentes. En todos los procedimientos, este trámite así configurado, resulta de aplicación en ese concreto momento, debiendo habilitarse un plazo en los términos del artículo 84.2 LPAC. Por otra parte, el trámite se entenderá cumplido cuando el afectado manifieste expresamente su decisión de no utilizarlo.
La relevancia del mismo y su naturaleza garantizadora viene destacándose por la jurisprudencia, estimando su omisión un vicio de nulidad de pleno derecho ex artículo 62.1.e), si bien únicamente cuando provoca una situación de indefensión real y efectiva o indefensión material (STS 30 abril 1999), la cual difícilmente puede darse cuando el interesado expresamente dijo que no tenía alegaciones que hacer al Acuerdo de ampliación de plazo (folio 114) y si, como ocurre en el caso presente, ha podido argumentar lo que ha considerado conveniente al impugnar el acto principal, que es la vía natural para alegar frente a los actos de trámite.
A este conjunto de datos se añade que, según manifiesta la AN en la Sentencia de su Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2, de 18 enero 2007, "las normas que habilitan a la Administración para ampliar el plazo máximo de duración de actuaciones también la apoderan, dados sus términos, para apreciar de forma discrecional la concurrencia de los requisitos configuradores, pues la dificultad o complejidad de las actuaciones de comprobación no es un mero dato objetivo que pueda ser valorado con posterioridad y abstracción hecha de las circunstancias concurrentes, de suerte que las propias reglas que permiten la ampliación también dotan a la Administración de un cierto margen de apreciación que, dentro de los límites intrínsecos de la actividad de comprobación, resulta difícilmente fiscalizable en sede jurisdiccional, al menos si no se observa que la Administración ha obrado con arbitrariedad, lo que aquí es absolutamente descartable. De otro lado, que los motivos de la ampliación están perfectamente razonados, de suerte que no es válido invocar frente a la validez del acto de trámite que lo acuerda vicio alguno de motivación, que no puede estar presente por el mero hecho de que el interesado discrepe de los razonamientos verdaderamente exteriorizados". Esta doctrina no es otra cosa más que la traslación a este particular ámbito de la jurisprudencia general sobre los márgenes razonables de apreciación de los conceptos jurídicos indeterminados, expuesta en las SSTS de 18 de febrero de 2003, de 27 de diciembre de 2005, y de 24 de enero de 2006, todas de su Sala de lo Contencioso-Administrativo.
Es decir, que la concreción de qué supone la especial dificultad en un caso concreto ha de ser valorada desde su propia particularidad, lo que requiere tener en cuenta, en primer lugar, la naturaleza y alcance de los actos que se someten a inspección y, en segundo, los medios que emplea la Administración tributaria regional para llevar a cabo dichas actuaciones. En cuanto a lo primero, resulta perceptible que se trataba de una operación diseñada para penetrar al máximo en el conjunto de ventajas fiscales extraíbles del ordenamiento tributario a partir de una reestructuración societaria, situándose en el límite de lo que indiciariamente permite dudar sobre la existencia de sustantividad empresarial. Al situarse voluntariamente en esta zona del campo tributario, el contribuyente conoce que han de ser aplicados conceptos jurídicos indeterminados tales como "motivos económicos válidos", que él también emplea, y que el ámbito normativo que le sirve de fundamento a su opción fiscal está marcado por la proximidad del fraude y la evasión.
En cuanto a los medios a emplear, es de apreciar que la relatividad del concepto "especial complejidad" es observable en función de la Administración actuante, ya que no se pueden desconocer las circunstancias que rodean y condicionan la actividad administrativa; la exención en ITP, concepto operaciones societarias, objeto de la controversia, está inexorablemente vinculada a la aplicabilidad de un régimen especial del Impuesto de Sociedades particularmente complejo y, además, externo a la Hacienda regional. Bajo estos parámetros, vincular el resultado de las actuaciones inspectoras a lo actuado por la Hacienda estatal al inspeccionar el Impuesto de Sociedades, con el fin de coordinar procedimientos con el mismo sustrato, es una actitud a la que no cabe hacer reproche, y, por tanto, ajustada a la "lex artis ad hoc" o praxis deseable, ya que es apreciable que se han empleado todos los medios al alcance de la Administración inspectora, y que ésta ha puesto toda su pericia en realizar una calificación legal y coherente de la operación comprobada.
CUARTA.- Recapitulación.
Por parte de la Inspección Tributaria autonómica ha existido una actuación administrativa razonada y razonable, adecuada a la clase de operación jurídica cuyas consecuencias tributarias se trataban de dilucidar, lo que implica que la entidad reclamante tenía la obligación de soportar las consecuencias jurídicas de dicha actuación, que se han producido a través de decisiones acomodadas a estos procedimientos y viables.
A la vista de la jurisprudencia sobre el plazo de las actuaciones inspectoras (SAN, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2, de 18 enero 2007) puede afirmarse que no hay lesión en sentido jurídico, pues la liquidación anulada se dictó por la Administración Tributaria Autonómica en el ejercicio de las funciones comprobadoras en las que los Inspectores, en virtud de norma habilitante, gozan de discrecionalidad, y el ejercicio de dicha discrecionalidad, antes analizado, debe considerarse dentro de los márgenes de las posibles consecuencias del procedimiento inspector y, por tanto, es correlato de ello el deber jurídico del contribuyente de soportar las consecuencias derivadas, dada la ausencia de antijuricidad en la actuación administrativa (el Acta de disconformidad y Acuerdo de ampliación de plazo).
En atención a todo lo expuesto, el Consejo Jurídico formula la siguiente

CONCLUSIÓN
ÚNICA.- Se dictamina favorablemente la propuesta de resolución desestimatoria, dada la ausencia de antijuridicidad en la actuación administrativa, por las razones expuestas en las precedentes Consideraciones.
No obstante, V.E. resolverá.
VOLVER IMPRIMIR SUBIR