Dictamen 20/99
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Año: 1999
Número de dictamen: 20/99
Tipo: Revisión de oficio
Consultante: Consejería de Economía y Hacienda
Asunto: Revisión de oficio de acto administrativo tributario dictado en expediente de inspección por los conceptos de Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Extracto doctrina Extracto de Doctrina
1. Reducida así la confrontación únicamente a la Ley 30/1992, artículo 102, y a la LGT, artículo 153, la cuestión a dilucidar es si cabe entender que en ésta última está vedada la intervención consultiva de los órganos autonómicos equivalentes al Consejo de Estado. La primera aproximación al texto debe atender a su exclusivo y puro tenor literal para, sin más, concluir que la competencia consultiva, en estos supuestos de revisiones de oficio tributarias, correspondería al Consejo de Estado. La Ley 14/1996 constituiría así una excepción al conjunto de leyes básicas estatales que han convertido en cláusula habitual la referencia al "órgano consultivo autonómico equivalente" al Consejo de Estado, cláusula ratificada por la doctrina constitucional reflejada en la Sentencia 204/92.
2. Ante los resultados a que conduciría la interpretación literal, estima necesario este Consejo Jurídico acudir a la plenitud de posibilidades interpretativas que para todo el ordenamiento recoge el artículo 3.1 del Código Civil, al cual, por otra parte, se remite de manera directa y expresa la L.G.T. como cabecera del grupo normativo en el que nos encontramos (art. 23.1) para extraer de la ponderación conjunta de todos ellos el verdadero sentido de la expresión " Consejo de Estado" empleada por el artículo 19.1, b) de la Ley 14/1996, integrando así tal precepto en el resto del ordenamiento jurídico (artículo 103.1, CE); de ese análisis resulta lo que sigue:
Primero: El criterio constitucional que cabe extraer de la Sentencia 204/92 respecto a la intervención de órganos consultivos es, precisamente, el sentido finalista que a tal intervención se quiere otorgar, que relega a un segundo plano el elemento orgánico interviniente. Importa, en esencia, el trámite del dictamen independiente y riguroso, permaneciendo en el margen, como secundario, que la garantía se preste por un órgano autonómico o estatal.
Éste es el espíritu y finalidad del trámite.
Segundo: Desde tal tesis, toda la legislación estatal y autonómica que hace un llamamiento a la intervención del Consejo de Estado debe reexaminarse bajo los parámetros de la interpretación constitucional aludida, la cual es, además, base del régimen jurídico de las Administraciones Públicas desde que se aprobara la Ley 30/1992, el 26 de noviembre de ese mismo año (curiosamente el mismo día que el TC fallaba su Sentencia 204/92). El contexto normativo general se separa, pues, de la interpretación literal.
Tercero: Incardinado el precepto controvertido en el ámbito de las Bases del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas, el contexto normativo constitucional no puede olvidar que, como reconoce el TC en la repetida S. 204/92, la creación de órganos consultivos autonómicos pertenece a la esfera de las especialidades derivadas de su organización propia (F.J. 5), terreno en el cual la Comunidad Autónoma ejerce una competencia exclusiva (art. 148.1.1 y 149.1.nº18 CE) que es intocable desde el fin pretendido por una Ley estatal a la que sólo está encomendado fijar las condiciones y el alcance de una delegación (intersubjetiva y no orgánica). Si, como se ha convenido, la Ley 14/1996 no modifica los procedimientos tributarios, que son competencia estatal, mucho menos puede llegarse a admitir que incida en las peculiaridades de la organización autonómica.
Cuarto: Una interpretación sistemática rigurosa de la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1992, obliga a aislar dentro de ella, para excluirla, la modalidad consistente en exigir que el dictamen sea precisamente el del Consejo de Estado y no otro, ya que la citada Disposición se refiere a los "procedimientos", mientras que la creación y atribución de competencias a los órganos, es decir, la piedra angular de la organización, pertenece al bloque del régimen jurídico de las Administraciones Públicas, sector, pues, no contemplado por esta Disposición en ninguno de sus apartados y excluido de ella. No estamos, por tanto, ante una Disposición impenetrable a otros títulos competenciales, como ha tenido ocasión de exponer la jurisprudencia al examinar la traslación de los principios sancionadores de la Ley 30/1992 al ámbito tributario. Así la STS de 22 de enero de 1993, Sala Cuarta, traza la distinción entre los preceptos de esta Ley que conforman el Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y aquellos otros relativos al Procedimiento Administrativo Común, para concluir que los primeros sí son directamente aplicables a la esfera tributaria pues la especialidad de ésta sólo alcanza a lo procedimental. El contexto normativo tributario se separa así de la interpretación literal.
Quinto: La penetrabilidad que lo básico tiene en el ámbito tributario permite abordar y solventar una cuestión añadida que ofrece el contraste entre la Ley 30/1992, artículo 102.1, y la LGT, artículo 153.1, y es el diferente carácter que una y otra conceden al dictamen, en el primer caso preceptivo y favorable, y en el segundo sólo preceptivo. En congruencia con lo ya expuesto, es decir, que de la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/92 sólo cabe aislar, en lo aquí controvertido, el elemento orgánico, debe igualmente sostenerse que la atribución de carácter vinculante al dictamen sí es una cuestión de procedimiento, ya que en tal sede lo regula la indicada Ley 30/1992 (Sección 3ª, "Informes", del Capítulo II, "Ordenación del Procedimiento", del Título VI, "De las Disposiciones Generales sobre los procedimientos administrativos"), mientras que las normas orgánicas eluden pronunciarse al respecto remitiéndose implícitamente a las procedimentales. En consecuencia, el Dictamen presente se emite con carácter preceptivo y no vinculante.
Sexto: No puede pasar desapercibido que este ámbito básico del régimen jurídico de todas las Administraciones Públicas, tal como hasta hoy cabía entenderse en los términos expuestos, debe "pro futuro" ser objeto de una adecuación interpretativa que difumina aún más la importancia de la forma organizativa consultiva. Y es que la Ley 4/1999, de 14 de enero, que modifica la Ley 30/1992, introduce en ella una Disposición Adicional, la Decimoséptima, que convierte en Base del Régimen Jurídico la posibilidad de que el Consejo de Estado sea sustituido, incluso, por los mismos Servicios Jurídicos de las Administraciones Públicas. Además de convertir en base una norma diluyente de articulaciones orgánicas rígidas, ahondando en una realidad institucional escasamente proclive a sujetar decisiones autonómicas a dictámenes de órganos estatales, la mencionada reforma presenta como esencial aportación, a juicio de este Consejo, introducir en el bloque de legalidad el fin de la función consultiva (garantía del interés general y de la legalidad objetiva), lo cual viene a confirmar la interpretación finalista aquí sostenida con fundamento en la STC 204/92, dando cuenta, además, de una realidad completamente opuesta al seguimiento literalista del precepto.
Séptimo: Finalmente, como complemento de lo dicho, tampoco parece adecuado olvidar que si algún fin se justifica desde interpretaciones literalistas del precepto examinado, no cabe conceder al mismo la suficiente relevancia como para enervar la conclusión que se ha alcanzado, salvo para aquellas Comunidades Autónomas que carezcan de órgano consultivo equivalente al Consejo de Estado. La unificación de criterios interpretativos -que cabría sostener buscaba la Ley 14/1996-, resulta inalcanzable si el dictamen carece de carácter vinculante, pudiendo pensarse, más bien, que la referencia cerrada al Consejo de Estado que se realiza, es producto del arrastre histórico que esta Ley supone respecto a su precedente, la 30/1983, de 28 de diciembre, momento éste en el cual no existían los elementos normativos e institucionales precisos como para plantear la cuestión aquí expuesta, y que, a su vez, venía condicionada por la LGT de 1963. Junto a ello, el interés es, primordialmente, autonómico, no estatal, porque el tributo sobre el que versa la revisión es fuente de financiación de la Hacienda Regional (artículo 42, c) del Estatuto de Autonomía).
Como consecuencia de lo hasta aquí considerado cabe ya concluir que el Consejo Jurídico es competente para despachar la consulta recabada por el Consejero de Economía y Hacienda, con fundamento en el artículo 12.6 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, en relación con el 153 de la LGT.
3. Por lo que se refiere a la lesión de derechos susceptibles de amparo constitucional y, más en concreto, del derecho a la tutela judicial efectiva reconocida en el artículo 24.1 de la Constitución, debe recordarse que la extensión de tal derecho al ámbito administrativo sólo es admitida por el Tribunal Constitucional para el caso de que se esté ante procedimientos sancionadores.
4. En cuanto a la segunda causa de nulidad prevista en el artículo 62.1,e) tampoco es aceptable, no ya sólo porque el precepto exige la omisión "total y absoluta" del procedimiento (lo que es evidente que no se ha producido), sino porque la ausencia de emplazamiento de una persona que pudiera tener la consideración de interesada, no supondría, en mera hipótesis, más que un vicio de anulabilidad, en la medida en que tal omisión podría, a lo sumo, causarle indefensión y, en caso de no notificarle la resolución, la imposibilidad de oponerle su firmeza en el supuesto de que interpusiera contra la misma el recurso pertinente.
Y tal indefensión, una vez comprobado, conforme a la jurisprudencia antes reseñada, que no tiene transcendencia constitucional, constituiría un vicio de anulabilidad de los previstos en el artículo 63 de la Ley 30/92, pero no un vicio de nulidad radical. Se trataría, pues, a lo sumo, de una indefensión ocasionada al transmitente pero no al aquí accionante.
Dictamen ANTECEDENTES
PRIMERO.- Con fecha 5 de marzo de 1998, la mercantil A. S.A. presenta solicitud de revisión por nulidad de pleno derecho de la resolución del Jefe de Servicio de Inspección Tributaria de fecha 26.01.98 dictada en el expediente de inspección tributaria de la Dirección General de Tributos 1997/1997/MU/IN/259 en virtud del acta de disconformidad 102.1997.259 nº 159.
SEGUNDO.- Dicho acto tributario contenía una liquidación en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, a abonar por la citada empresa por importe global de 2.523.754.- ptas. (Cuota: 1.925.000.- intereses de demora: 598.754.- ptas.).
 TERCERO.- La liquidación referida no fue impugnada en tiempo y forma en vía administrativa ordinaria por el sujeto pasivo.
CUARTO.- Con fecha 25 de octubre de 1998 es emitido informe por la Dirección General de Tributos con propuesta de resolución desestimatoria de la revisión de oficio solicitada por el sujeto pasivo.
QUINTO.- Previo informe del Servicio Jurídico de la Secretaría General de la Consejería de Economía y Hacienda, se solicita dictamen a la Dirección de los Servicios Jurídicos para que se determine la necesidad del dictamen de un órgano consultivo superior y, en su caso, si el mismo debe ser emitido por el Consejo de Estado (por razón de materia: tributos cedidos), por el Consejo Jurídico de la Región de Murcia, o por ambos.
SEXTO.- Con fecha 18 de enero de 1999 se remite por la Dirección de los Servicios Jurídicos oficio con el que se acompaña informe de dicho Centro Directivo de fecha 13 de enero de 1999 que (aunque emitido para otro expediente de revisión, se estima aplicable al presente caso) concluye con la necesidad del Dictamen del Consejo Jurídico de esta Región.
SÉPTIMO.- Con fecha 28 de enero de 1999, el Excmo. Sr. Consejero de Economía y Hacienda suscribe oficio de remisión del expediente a este Consejo Jurídico, teniendo entrada en el mismo el día 9 de febrero de este año, solicitando la emisión de informe al amparo de lo establecido en el artículo 12.6 de la Ley 2/97, de 19 de mayo.
En atención a estos antecedentes el Consejo Jurídico realiza las siguientes
CONSIDERACIONES
PRIMERA.- Carácter del Dictamen y competencia del Consejo.
El órgano consultante remite el expediente y la solicitud de dictamen invocando el artículo 12.6 de la Ley 2/97, de 19 de mayo, del Consejo Jurídico de la Región de Murcia. Este precepto establece que el Consejo debe ser consultado en la "revisión de oficio de los actos administrativos en los casos previstos en las leyes".
Esta remisión a "las leyes" obliga a determinar cuál es el cuerpo legislativo de cuya aplicación haya de deducirse la intervención preceptiva del Consejo en estos expedientes. Leyes cuya interpretación suscita en este caso, especiales dudas dada la singularidad de la materia sobre la que versa la revisión de oficio, a saber, la de un acto dictado en vía de gestión tributaria en relación con el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en donde las facultades o competencias ejecutivas de la Comunidad Autónoma, tanto en lo que respecta propiamente a los actos de gestión, como a la revisión en vía administrativa de los mismos, tienen un singular origen constitucional y estatutario y, por derivación, en leyes orgánica y ordinarias que desarrollan aquel primordial bloque normativo.
Por todo ello, el análisis de la competencia de este Consejo en el caso que nos ocupa requiere sistematizar claramente los diferentes aspectos que es necesario abordar.
A) Las "leyes" a las que se refiere el artículo 12.6 de la Ley 2/97 y su fundamento constitucional y estatutario.
Como ya se ha indicado, el acto sobre el que se insta la revisión de oficio por causa de nulidad de pleno derecho es una resolución recaída en un expediente de comprobación de valores, en relación con un negocio jurídico sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dictado por la Dirección General de Tributos de esta Administración Regional. La competencia de la misma para dictar dicho acto de gestión tributaria y el posterior sobre la revisión de oficio del mismo nos remite al bloque normativo regulador de lo que se conoce como tributos cedidos por el Estado a las Comunidades Autónomas.
En efecto, de conformidad con lo establecido en el artículo 1 de la Ley 34/97, de 4 de agosto, de modificación del régimen de cesión de tributos del Estado y fijación del alcance y condiciones de dicha cesión a la Región de Murcia, se modifica el apartado uno de la Disposición Adicional Primera de la Ley Orgánica 4/82, de 9 de junio, de Estatuto de Autonomía para la Región de Murcia que, en lo que aquí interesa, no sufre variación sobre el texto vigente:
"Uno. Se cede a la Comunidad Autónoma de Murcia el rendimiento de los siguientes tributos:
...... c) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
...... La eventual supresión o modificación de algunos de estos tributos implicará la extinción o modificación de la cesión."
Hay que recordar que, según establece el número 4 de dicha Disposición Adicional Primera del Estatuto, "el contenido de esta disposición se podrá modificar mediante acuerdo del Gobierno con la Comunidad Autónoma siendo tramitada por el Gobierno como Proyecto de Ley ordinaria. A estos efectos, la modificación de la presente disposición no se considerará modificación del Estatuto."
Así, tras el Acuerdo de la Comisión Mixta Estado-Región de Murcia, se aprobó la referida Ley 34/97, cuyo artículo 2.1 estableció que "el alcance y condiciones de la cesión de tributos a la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia son los establecidos en la Ley 14/1996, de 30 de diciembre, de Cesión de Tributos del Estado a las Comunidades Autónomas y de Medidas fiscales complementarias."
Como se advierte, a partir de la previsión estatutaria de cesión a la Comunidad de determinados tributos, la ley específica de cesión a esta Comunidad reenvía a otra ley, la 14/96, para la determinación del alcance y condiciones de la cesión de tributos, si bien debe recordarse que en lo que atañe al Impuesto que nos ocupa, tal cesión ya se contemplaba en la redacción originaria del Estatuto y en la posterior Ley 36/83, de 28 de diciembre, que es el antecedente de la vigente Ley 34/97. Y de modo análogo a lo dispuesto en las leyes vigentes, la Ley 36/83 reenviaba a su vez a la Ley 30/83, de 28 de diciembre, para determinar el alcance de dicha cesión.
Así pues, la Ley 14/96 se convierte en el instrumento jurídico que, de modo directo e inmediato establece el alcance y condiciones de la cesión del indicado tributo a la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia.
Dicha norma establece las facultades o competencias ejecutivas (que son las que aquí interesan), que se le ceden o delegan en lo que atañe a la revisión de los actos dictados en aplicación de la normativa reguladora de dicho Impuesto, todo ello en desarrollo y aplicación de la Ley Orgánica, 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas, modificada por Ley Orgánica 3/1996, de 27 de diciembre, cuyo artículo 19.2, antepenúltimo párrafo, se remite a la expresada Ley 14/1996.
Son normas, pues, que tienen por finalidad definir el alcance y condiciones de la cesión, sin que, por el contrario, quepa atribuir a las mismas un carácter innovador sustantivo ni procedimental.
B) El artículo 19.1,b) de la Ley 14/96: Delegación de Competencias.
El artículo 19.1 y 3 de la Ley 14/96 dispone lo siguiente:
" Uno. En relación con la revisión de los actos en vía administrativa, relativos a los Impuestos sobre el Patrimonio, sobre Sucesiones y Donaciones, sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y a los tributos sobre el juego, las Comunidades Autónomas serán competentes para:
a) Resolver los recursos de reposición.
b) Declarar la nulidad de pleno derecho, previo dictamen del Consejo de Estado.
c) Resolver los expedientes de fraude de ley.
d) Declarar la lesividad de sus propios actos declarativos de derechos e impugnarlos en vía contencioso-administrativa, según previene el artículo 159 de la Ley General Tributaria.
(......)
Tres. No son objeto de delegación las siguientes competencias:
a) La revisión de actos de gestión tributaria a los que se refiere el artículo 154 de la Ley General Tributaria, salvo que la infracción manifiesta de norma legal se refiera a una disposición emanada de la Comunidad Autónoma.
b) El conocimiento de las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra los actos de gestión tributaria emanados de las Comunidades Autónomas, tanto si en ellas se suscitan cuestiones de hecho como de derecho."
Dicho precepto, con la rúbrica "Alcance de la delegación de competencias en relación con la revisión en vía administrativa", va precedido de otros que es necesario destacar. Así, el artículo 12.1 dispone que "la titularidad de las competencias normativas, de gestión, liquidación, recaudación e inspección de los Tributos cuyo rendimiento se cede a las Comunidades Autónomas, así como la revisión de los actos dictados en vía de gestión de dichos tributos, corresponde al Estado".
C) La potestad para revisar de oficio actos de naturaleza tributaria.
Se inscribe, genéricamente, en el ámbito de lo previsto en los artículos 102 y 103 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, LPAC, con las que debe interrelacionarse la Disposición Adicional Quinta de la misma ley, la cual, respecto a la revisión de actos tributarios, dice de manera expresa que se regirá por lo dispuesto en los artículos 153 a 159 de la Ley General Tributaria (LGT).
El tenor literal del citado artículo 102 LPAC somete la potestad revisora al dictamen favorable del Consejo de Estado u órgano consultivo de la Comunidad Autónoma, mientras que, tanto el 153 de la LGT como el 19.uno,b) de la Ley 14/1996, la someten al del Consejo de Estado, omitiendo toda referencia al órgano autonómico equivalente.
En estas últimas leyes la mención al Consejo de Estado ha de tener la misma significación, dado que es común entender que la fijación del "alcance" y "condiciones" de la cesión no supone introducir peculiaridad procedimental alguna, sino sólo delimitar las facultades que se delegan, reguladas ya por una normativa material y adjetiva, que la indicada Ley 14/1996 deja intacta por no estar comprendido tal fin en su objeto estatutario y orgánico.
Reducida así la confrontación únicamente a la LPAC, artículo 102, y a la LGT, artículo 153, la cuestión a dilucidar es si cabe entender que en ésta última está vedada la intervención consultiva de los órganos autonómicos equivalentes al Consejo de Estado.
La primera aproximación al texto debe atender a su exclusivo y puro tenor literal para, sin más, concluir que la competencia consultiva, en estos supuestos de revisiones de oficio tributarias, correspondería al Consejo de Estado. La Ley 14/1996 constituiría así una excepción al conjunto de leyes básicas estatales que han convertido en cláusula habitual la referencia al "órgano consultivo autonómico equivalente" al Consejo de Estado, cláusula ratificada por la doctrina constitucional reflejada en la Sentencia 204/92 (así, la ya repetida LPAC; la Ley 13/1995, de 28 de mayo, de Contratos de las Administraciones Públicas, y el Texto Refundido de Disposiciones Legales vigentes en Materia de Régimen Local, de 18 de abril de 1986). Este seguimiento literal del precepto se justificaría, de una parte, por entender que la Ley 14/96, al delimitar el "alcance" de la cesión de facultades revisoras, ha querido expresar que el órgano consultivo que debe dictaminar es, precisamente, el Consejo de Estado; y de otra, en que, con esta centralización de la función consultiva, el Estado pretende uniformar la doctrina administrativa sobre revisión de actos nulos en materia tributaria.
Tales argumentos y conclusión subsiguiente, cuya legitimidad es innegable, chocan frontalmente con otras realidades de nuestro ordenamiento ya que, además de obviar la notoria existencia de órganos consultivos autonómicos equivalentes al Consejo de Estado en el sentido que recoge la STC 204/92, obligarían también a prescindir de partes esenciales de la tesis que el Alto Tribunal expresa en esa misma Sentencia, al reconocer que, cuando las Comunidades Autónomas crean, en virtud de sus potestades de autoorganización, órganos consultivos propios de las mismas características y con idénticas o semejantes funciones a las del Consejo de Estado, el informe preceptivo de éste queda sustituido por el de aquél, en relación al ejercicio de las competencias de la Comunidad, en tanto que es una especialidad derivada de su propia organización.
Obligaría también esa interpretación literalista a prescindir de la competencia que a este Consejo Jurídico ha atribuido de forma expresa el artículo 12.6 de su Ley 2/1997, y, además, contraría el carácter y finalidad de la Ley de Cesión de Tributos, la cual no tiene por cometido, como se ha dicho, modificar los procedimientos, sino, sólo, determinar su alcance, manifestándose más como un acto (así la califica el artículo 43.1,b) de nuestro Estatuto de Autonomía) que como una norma, la cual en todo caso, no debe entenderse aislada del contexto normativo en que se produce.
Ante los resultados a que conduciría la interpretación literal, estima necesario este Consejo Jurídico acudir a la plenitud de posibilidades interpretativas que para todo el ordenamiento recoge el artículo 3.1 del Código Civil, al cual, por otra parte, se remite de manera directa y expresa la LGT como cabecera del grupo normativo en el que nos encontramos (art. 23.1) para extraer de la ponderación conjunta de todos ellos el verdadero sentido de la expresión " Consejo de Estado" empleada por el artículo 19.1, b) de la Ley 14/1996, integrando así tal precepto en el resto del ordenamiento jurídico (artículo 103.1, CE); de ese análisis resulta lo que sigue:
Primero: El criterio constitucional que cabe extraer de la Sentencia 204/92 respecto a la intervención de órganos consultivos es, precisamente, el sentido finalista que a tal intervención se quiere otorgar, que relega a un segundo plano el elemento orgánico interviniente. Importa, en esencia, el trámite del dictamen independiente y riguroso, permaneciendo en el margen, como secundario, que la garantía se preste por un órgano autonómico o estatal. Éste es el espíritu y finalidad del trámite.
Segundo: Desde tal tesis, toda la legislación estatal y autonómica que hace un llamamiento a la intervención del Consejo de Estado debe reexaminarse bajo los parámetros de la interpretación constitucional aludida, la cual es, además, base del régimen jurídico de las Administraciones Públicas desde que se aprobara la LPAC, el 26 de noviembre de ese mismo año (curiosamente el mismo día que el TC fallaba su Sentencia 204/92). El contexto normativo general se separa, pues, de la interpretación literal.
Tercero: Incardinado el precepto controvertido en el ámbito de las Bases del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas, el contexto normativo constitucional no puede olvidar que, como reconoce el TC en la repetida S. 204/92, la creación de órganos consultivos autonómicos pertenece a la esfera de las especialidades derivadas de su organización propia (F.J. 5), terreno en el cual la Comunidad Autónoma ejerce una competencia exclusiva (art. 148.1.1 y 149.1.nº.18 CE) que es intocable desde el fin pretendido por una Ley estatal a la que sólo está encomendado fijar las condiciones y el alcance de una delegación (intersubjetiva y no orgánica). Si, como se ha convenido, la Ley 14/1996 no modifica los procedimientos tributarios, que son competencia estatal, mucho menos puede llegarse a admitir que incida en las peculiaridades de la organización autonómica.
Cuarto: Una interpretación sistemática rigurosa de la Disposición Adicional Quinta de la LPAC, obliga a aislar dentro de ella, para excluirla, la modalidad consistente en exigir que el dictamen sea precisamente el del Consejo de Estado y no otro, ya que la citada Disposición se refiere a los "procedimientos", mientras que la creación y atribución de competencias a los órganos, es decir, la piedra angular de la organización, pertenece al bloque del régimen jurídico de las Administraciones Públicas, sector, pues, no contemplado por esta Disposición en ninguno de sus apartados y excluido de ella. No estamos, por tanto, ante una Disposición impenetrable a otros títulos competenciales, como ha tenido ocasión de exponer la jurisprudencia al examinar la traslación de los principios sancionadores de la LPAC al ámbito tributario. Así la STS de 22 de enero de 1993, Sala Cuarta, traza la distinción entre los preceptos de esta Ley que conforman el Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y aquellos otros relativos al Procedimiento Administrativo Común, para concluir que los primeros sí son directamente aplicables a la esfera tributaria pues la especialidad de ésta sólo alcanza a lo procedimental. El contexto normativo tributario se separa así de la interpretación literal.
Quinto: La penetrabilidad que lo básico tiene en el ámbito tributario permite abordar y solventar una cuestión añadida que ofrece el contraste entre la LPAC, artículo 102.1, y la LGT, artículo 153.1, y es el diferente carácter que una y otra conceden al dictamen, en el primer caso preceptivo y favorable, y en el segundo sólo preceptivo. En congruencia con lo ya expuesto, es decir, que de la Disposición Adicional Quinta de la LPAC sólo cabe aislar, en lo aquí controvertido, el elemento orgánico, debe igualmente sostenerse que la atribución de carácter vinculante al dictamen sí es una cuestión de procedimiento, ya que en tal sede lo regula la indicada LPAC (Sección 3ª, "Informes", del Capítulo II, "Ordenación del Procedimiento", del Título VI, "De las Disposiciones Generales sobre los procedimientos administrativos"), mientras que las normas orgánicas eluden pronunciarse al respecto remitiéndose implícitamente a las procedimentales. En consecuencia, el Dictamen presente se emite con carácter preceptivo y no vinculante.
Sexto: No puede pasar desapercibido que este ámbito básico del régimen jurídico de todas las Administraciones Públicas, tal como hasta hoy cabía entenderse en los términos expuestos, debe "pro futuro" ser objeto de una adecuación interpretativa que difumina aún más la importancia de la forma organizativa consultiva. Y es que la Ley 4/1999, de 14 de enero, que modifica la LPAC, introduce en ella una Disposición Adicional, la Decimoséptima, que convierte en Base del Régimen Jurídico la posibilidad de que el Consejo de Estado sea sustituido, incluso, por los mismos Servicios Jurídicos de las Administraciones Públicas. Además de convertir en base una norma diluyente de articulaciones orgánicas rígidas, ahondando en una realidad institucional escasamente proclive a sujetar decisiones autonómicas a dictámenes de órganos estatales, la mencionada reforma presenta como esencial aportación, a juicio de este Consejo, introducir en el bloque de legalidad el fin de la función consultiva (garantía del interés general y de la legalidad objetiva), lo cual viene a confirmar la interpretación finalista aquí sostenida con fundamento en la STC 204/92, dando cuenta, además, de una realidad completamente opuesta al seguimiento literalista del precepto.
Séptimo: Finalmente, como complemento de lo dicho, tampoco parece adecuado olvidar que si algún fin se justifica desde interpretaciones literalistas del precepto examinado, no cabe conceder al mismo la suficiente relevancia como para enervar la conclusión que se ha alcanzado, salvo para aquellas Comunidades Autónomas que carezcan de órgano consultivo equivalente al Consejo de Estado. La unificación de criterios interpretativos -que cabría sostener buscaba la Ley 14/1996-, resulta inalcanzable si el dictamen carece de carácter vinculante, pudiendo pensarse, más bien, que la referencia cerrada al Consejo de Estado que se realiza, es producto del arrastre histórico que esta Ley supone respecto a su precedente, la 30/1983, de 28 de diciembre, momento éste en el cual no existían los elementos normativos e institucionales precisos como para plantear la cuestión aquí expuesta, y que, a su vez, venía condicionada por la LGT de 1963. Junto a ello, el interés es, primordialmente, autonómico, no estatal, porque el tributo sobre el que versa la revisión es fuente de financiación de la Hacienda Regional (artículo 42, c) del Estatuto de Autonomía).
Como consecuencia de lo hasta aquí considerado cabe ya concluir que el Consejo Jurídico es competente para despachar la consulta recabada por el Consejero de Economía y Hacienda, con fundamento en el artículo 12.6 de la Ley 2/1997, de 19 de mayo, en relación con el 153 LGT.
Esta convicción no se alcanza por primera vez aquí, ya que cabe citar como precedente los Dictámenes 79 y 106 de 1996, y 6 y 30 de 1997, del Consejo Consultivo de Andalucía, de los cuales se extrae, para mayor abundamiento, otra argumentación basada en el propio sistema de fuentes de la materia tributaria del artículo 9 LGT, que atribuye carácter supletorio a las disposiciones generales del derecho administrativo y a los preceptos del derecho común. Tal referencia resulta aquí oportuna por cuanto la propia Ley 14/96, artículo 4, cita a la LGT como primera fuente normativa de tributos cedidos, y, por tanto, es aquélla la norma que ha de servir de pauta para arbitrar los conflictos surgidos.
SEGUNDA.- La cuestión de fondo: las causas de nulidad de pleno derecho alegadas por el interesado.
La resolución de 26 de enero de 1998 del Jefe de Inspección Tributaria, por la que confirmó la propuesta de liquidación formulada en su día por el Inspector de la Dirección General de Tributos, en virtud de la cual se estableció la obligación del interesado de abonar 2.523.754.- ptas. en concepto de exacción del tributo e intereses devengados, no fue objeto de recurso de reposición ni de reclamación económico-administrativa, medios impugnatorios ordinarios cuya procedencia fue notificada en su día, según se desprende del expediente. Transcurridos sus plazos de presentación, el interesado formula una instancia de nulidad para la revisión del referido acto administrativo, que considera nulo de pleno derecho, invocando a tal efecto el artículo 102 en relación con el 62.1,a) y e) LPAC.
No obstante la invocación del artículo 102 de la citada Ley, hay que comenzar indicando que el precepto que de modo directo habilita la presente acción de nulidad es el 153 de la vigente Ley General Tributaria, por remisión expresa de la Disposición Adicional 5ª. 2 LPAC. Dicho precepto permite la solicitud de revisión de oficio de actos administrativos tributarios fundada en la posible existencia de vicios de nulidad de pleno derecho, a cuyos efectos ha de aplicarse no sólo el citado precepto tributario sino también el 62 LPAC, en la medida en que las causas de invalidez de los actos administrativos transcienden de lo puramente procedimental y se insertan en el ámbito de las bases del régimen jurídico de las Administraciones Públicas, incluyendo, claro está, a la tributaria.
Sabedor el interesado de que el objeto de esta excepcional vía impugnatoria está legalmente limitado al examen de las causas previstas en los indicados preceptos, fundamenta su pretensión de declaración de nulidad de pleno derecho en las letras a) y e) del número 1 del citado artículo 62, esto es, la lesión de derechos susceptibles de amparo constitucional y la omisión total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.
A tal efecto, y en síntesis, denuncia que en la tramitación del procedimiento seguido en la adopción del acto en cuestión se han producido dos infracciones: de un lado, no haber acordado la apertura de un periodo probatorio, sin haber motivado tal decisión; y de otro, no haber tenido como interesado al transmitente del bien cuya adquisición motivó la liquidación impugnada por la que recibió una cantidad en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido que luego podría serle reclamada por el comprador si finalmente se confirmara que la compraventa debió devengar el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Sobre ambas infracciones, y de modo conjunto, predica que son constitutivas de nulidad de pleno derecho por las causas establecidas en las citadas letras a) y e) del artículo 62.1 antes mencionado.
Sin embargo, tales afirmaciones no pueden compartirse. Por lo que se refiere a la lesión de derechos susceptibles de amparo constitucional y, más en concreto, del derecho a la tutela judicial efectiva reconocida en el artículo 24.1 de la Constitución, debe recordarse que la extensión de tal derecho al ámbito administrativo sólo es admitida por el Tribunal Constitucional para el caso de que se esté ante procedimientos sancionadores.
Desde su Sentencia de 8 de junio de 1981, el Alto Tribunal ha sostenido que las garantías consagradas en el artículo 24 de la Constitución sólo resultan aplicables en los procesos judiciales y en los procedimientos administrativos de carácter sancionador, consecuencia de la similitud de naturaleza del Derecho Penal y del Derecho Administrativo sancionador. Al ser ambos manifestaciones del poder punitivo del Estado, los dos deben inspirarse en los mismos principios, tanto materiales (art. 25) como formales (art. 24).
Por supuesto, al reconocer el Tribunal que el derecho de defensa dimanante del artículo 24, no resulta de aplicación al procedimiento administrativo, -con la excepción señalada relativa al procedimiento administrativo sancionador- no está afirmando que los administrados carezcan del mismo sino únicamente que este derecho de defensa no es el del artículo 24 y, por tanto, no tiene rango de derecho fundamental.
Así lo ha ratificado en numerosas ocasiones: Sentencias 42/89, de 16 de febrero, 181/90, de 15 de noviembre, 97/93, de 22 de marzo, y, específicamente en el ámbito tributario, en las 164/95, 198/95 y 94/96.
A título de ejemplo, la Sentencia 181/90 afirma lo siguiente:
(....)
" En efecto, reiterada doctrina de este Tribunal ha señalado a partir de la STC 18/1981 que dichas garantías son predicables respecto de los procedimientos jurisdiccionales y respecto de los administrativos de naturaleza sancionadora "en la medida necesaria para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto, y la seguridad jurídica que garantiza el art. 9 de la Constitución" (STC 18/1981, fundamento jurídico 2º). Excluida, como se ha visto, que las medidas ahora enjuiciadas posean esa naturaleza sancionadora, no cabe afirmar que haya habido lesión del art. 24, quedando las cuestiones planteadas, tal y como han señalado las Sentencias recaídas en la vía judicial previa, en el campo de la estricta legalidad administrativa, ajena tanto a la protección ofrecida por la Ley 62/1978, de Protección Jurisdiccional de los Derechos Fundamentales de la Persona, como a la competencia de este Tribunal."
En cuanto a la segunda causa de nulidad prevista en el artículo 62.1,e) tampoco es aceptable, no ya sólo porque el precepto exige la omisión "total y absoluta" del procedimiento (lo que es evidente que no se ha producido), sino porque la ausencia de emplazamiento de una persona que pudiera tener la consideración de interesada, no supondría, en mera hipótesis, más que un vicio de anulabilidad, en la medida en que tal omisión podría, a lo sumo, causarle indefensión y, en caso de no notificarle la resolución, la imposibilidad de oponerle su firmeza en el supuesto de que interpusiera contra la misma el recurso pertinente.
Y tal indefensión, una vez comprobado, conforme a la jurisprudencia antes reseñada, que no tiene transcendencia constitucional, constituiría un vicio de anulabilidad de los previstos en el artículo 63 de la Ley 30/92, pero no un vicio de nulidad radical. Se trataría, pues, a lo sumo, de una indefensión ocasionada al transmitente pero no al aquí accionante y que, además, habría quedado reparada con la simple interposición por parte de aquél del recurso administrativo procedente, en los términos antes expuestos.
Por todo ello, no puede estimarse que concurran en el acto impugnado los vicios de nulidad de pleno derecho que se imputan al mismo, debiendo desestimarse la solicitud presentada.
En atención a las anteriores consideraciones el Consejo Jurídico formula la siguiente
CONCLUSIÓN
ÚNICA.- Que procede desestimar la solicitud de revisión de oficio por nulidad de pleno derecho presentada por Artemur S.A. contra la resolución de 26 de enero de 1998 del Jefe de Servicio de Inspección Tributaria, objeto de este expediente.
No obstante V.E. resolverá.
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